Управленческий учет и отчетность как инструмент повышения эффективности образовательных организаций

"Международный бухгалтерский учет", 2024, N 12

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ КАК ИНСТРУМЕНТ ПОВЫШЕНИЯ

ЭФФЕКТИВНОСТИ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ ОБРАЗОВАТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

Предмет. Методология и организация системы управленческого учета и отчетности в российских образовательных организациях.

Цели. Раскрыть возможности инструментария управленческого учета в повышении качества управления образовательными организациями - планирования, учета, контроля их функционирования, а также мотивации деятельности как структурных подразделений, так и отдельных сотрудников.

Методология. В исследовании применялись общенаучные методы: системный подход, сравнение, метод систематизации и обобщения данных. Использовались конкретно-научные методы логического обобщения и системного рассуждения.

Результаты. Представлены результаты экспресс-анализа управленческого учета в зарубежных вузах. Предложен алгоритм построения системы управленческого учета в российских образовательных организациях. Раскрыты преимущества стратегического планирования на базе SWOT-анализа. Выявлены сильные и слабые стороны, возможности и существующие угрозы, свойственные образовательной деятельности. В результате анализа существующей практики учета затрат и калькулирования предложены современные подходы к реализации указанной учетной функции. Определена специфика образовательных организаций, которую следует учесть при формировании центров финансовой ответственности и финансовой структуры образовательной организации. Опираясь на современные научные исследования, определено отличие между дефинициями "финансовое планирование" и "бюджетирование" и предложен механизм их реализации образовательными организациями. Разработан алгоритм внедрения системы ключевых показателей и раскрыта их специфика применительно к образовательной деятельности. В связи с отсутствием в России институционального регулирования управленческого учета предложена система локальных актов, позволяющая организовать систему управленческого учета в образовательных организациях.

Выводы. Рассмотренные в статье инструменты управленческого учета способны существенно повысить качество управления образовательной организацией. Система управленческого учета позволит образовательной организации аккумулировать финансовую и нефинансовую информацию из внутренних и внешних источников, должным образом детализировать ее и представлять лицам, принимающим решения. Как следствие, принимаемые управленческие решения станут более взвешенными и обоснованными. Важным трендом является разработка стратегий управленческого учета.

Отличительной современной особенностью является глобализация и реформирование образования. С середины 1980-х гг. деятельность не только российских, но и зарубежных вузов претерпела серьезные изменения. Реализация Болонского процесса привела к усилению конкурентной среды. В результате в зарубежных странах существенно изменился баланс ответственности между вузами и государственными органами, значительно усилилась децентрализация ответственности вузов, расширились их возможности в выработке стратегий и принятии оперативных управленческих решений [1]. Подобные изменения требуют внедрения в систему управления вузами инструментария управленческого учета.

Среди зарубежных первоисточников публикаций, посвященных данной тематике, не так много. В большей мере они относятся к внедрению управленческого учета на промышленных предприятиях [2]. Тем не менее, как свидетельствует анализ зарубежной литературы, в последние годы активизировалось обсуждение тем планирования и контроля, измерения и стимулирования эффективности, а также бюджетирования деятельности высших учебных заведений [3].

Как свидетельствуют данные исследования, в процессе управленческой деятельности фокус внимания зарубежных вузов с вопросов учета затрат перенесен на оценку эффективности деятельности, мотивацию, вознаграждение персонала, а также на инструменты стратегического планирования. Кроме того, в управленческой повестке зарубежных вузов находятся темы "заинтересованных сторон", "управления качеством", "стратегического управленческого учета" и "устойчивого развития, социальной ответственности и экологического менеджмента". Применительно к этим темам зарубежные вузы исследуют возможности управленческого учета и контроля.

Важной тенденцией современных зарубежных вузов становится разработка стратегий управленческого учета, под которыми принято понимать целенаправленное и планируемое использование методов, инструментов и подходов управленческого учета для поддержки принятия решений, повышения эффективности деятельности организации и достижения стратегических целей. Эти стратегии должны содержать как финансовую, так и нефинансовую информацию, направленную на повышение эффективности всех функций управления вузами - планирования, контроля, мотивации и оценки их деятельности. Стратегии управленческого учета, используемые высшими учебными заведениями за рубежом, включают системы калькулирования затрат, бюджетирования, поддержки принятия решений, оценки эффективности и стратегического управленческого учета [4].

От обзора зарубежной практики обратимся к деятельности российских университетов.

Образование относится к социальной сфере. С годами сформировалось мнение о чрезмерной затратности образовательной деятельности, в связи с чем неизбежна ее поддержка со стороны государства. Однако современная практика демонстрирует обратное. Так, по данным портала "ТестФирм" рентабельность продаж в образовательной деятельности составила 6%, рентабельность продаж по EBIT - 4,5%, а рентабельность собственного капитала - 15,5% <1>. При этом, как следует из статистического сборника "Образование в цифрах", наибольший удельный вес (69,9%) среди российских образовательных организаций занимают именно государственные бюджетные учреждения <2>.

--------------------------------

<1> ТестФирм - проект сравнительного анализа финансового состояния российских организаций реализован компанией "ПрофСофт" по заданию и под контролем специалистов аудиторской фирмы ПКАТ "Авдеев и Ко": Финансовые показатели. URL: https://www.testfirm.ru/otrasli/85/.

<2> Гохберг Л.М., Кузьмичева Л.Б., Озерова О.К. и др. Образование в цифрах: 2022: краткий статистический сборник. М.: НИУ ВШЭ, 2022. 132 с. URL: https://doi.org/10.17323/978-5-7598-2694-1.

Финансирование деятельности государственных образовательных учреждений осуществляется за счет различных источников: средств целевого финансирования; доходов от оказания платных образовательных услуг; доходов от оказания услуг, сопутствующих образовательным услугам (научных, издательских и т.п.). При этом последние два источника имеют устойчивую тенденцию роста.

Представляется возможным выделить объективные и субъективные факторы, ограничивающие рост эффективности деятельности образовательных организаций.

К объективным факторам в первую очередь следует отнести двуединую миссию образовательной организации - быть социально ответственной и рыночно эффективной. При этом социальная ответственность всегда предполагает дополнительное финансирование.

Другой негативный фактор состоит в общем замедлении роста российской экономики. Так, в 2022 г. ВВП снизился на 2,1% <3>, что неизбежно привело к сворачиванию образовательных и научных программ и уменьшению возможности образовательных организаций в получении дополнительных доходов. Очевидно, что влияние указанных негативных факторов не может быть нивелировано путем постановки в образовательных организациях систем управленческого учета.

--------------------------------

<3> Экономика России: итоги 2023. URL: https://gazprombank.investments/blog/economics/russian-economy-2023.

Субъективными факторами, препятствующими повышению эффективности деятельности большинства образовательных организаций, являются:

- отсутствие финансовой политики, поддерживающей реализацию стратегических целей, и информационной базы для качественного проведения такого планирования;

- низкое качество финансового управления;

- высокие затраты на содержание имущества и низкая эффективность его использования;

- внутренняя изолированность процессов и служб образовательной организации, отсутствие деятельности, направленной на достижение единого конечного результата;

- отсутствие информационной базы для принятия решений, направленных в будущее.

Несмотря на то что деятельность государственных образовательных организаций находится под контролем государства, их финансовая и оперативная самостоятельность в последние годы все более расширяется.

В частности, образовательные организации самостоятельно планируют размеры платного набора, разрабатывают систему премирования и депремирования сотрудников и подразделений, формируя соответствующие KPI <4>. Образовательным учреждениям предоставлено право осваивать новые направления образовательной деятельности, открывать новые образовательные программы, принимать решения в части направления расходования дополнительных доходов, полученных от приносящей доход деятельности. Наконец, существенно расширены полномочия руководителей структурных подразделений - им делегированы права по введению стимулирующих надбавок в отношении активно работающих сотрудников.

--------------------------------

<4> KPI (англ. Key Performance Indicators) - ключевые показатели эффективности.

Наличие перечисленных внутренних управленческих проблем при одновременном расширении самостоятельности образовательных организаций позволяет сделать вывод о необходимости применения ими систем управленческого учета.

Методологические и организационные аспекты управленческого учета в образовательных организациях исследуются рядом российских ученых <5> [5 - 7].

--------------------------------

<5> Алексеев Е.Е. Информационно-статистическая поддержка построения системы финансового управленческого учета в вузе / Мы продолжаем традиции российской статистики: Сборник докладов Международной научно-практической конференции "I Открытый российский статистический конгресс" в 4 т., Новосибирск, 20 - 22 октября 2015 г. Т. 3: Статистические измерения в социальных и гуманитарных науках. Новосибирск: Новосибирский государственный университет экономики и управления "НИНХ", 2016. С. 411 - 416. URL: https://www.elibrary.ru/item.asp?id=26344448&amp;pff=1.

П.В. Криночкин оценивает возможности применения инструментария управленческого учета в образовательных учреждениях профессионального образования <6>.

--------------------------------

<6> Криночкин П.В. Управленческий учет в образовательных учреждениях профессионального образования / Провинция - регион - муниципальное образование (город): поиск новой стратегии развития. Дни науки УрГИ: Сборник материалов Российской научно-практической конференции, Екатеринбург, 12 - 14 мая 2008 г. Екатеринбург: Уральский гуманитарный институт, 2008. С. 75 - 77. URL: https://www.elibrary.ru/item.asp?id=23506320&amp;pff=1.

А.Н. Бобрышев, А.В. Фролов и Н.Р. Заргарян изучают данную тему в рамках функционирования бюджетных организаций [8].

Ряд специалистов оценивают перспективы управленческого учета, рассматривая его отдельные инструменты. Так, К.Р. Галимова и А.А. Пятко анализируют возможности внедрения цифровых технологий в систему управления образованием <7>.

--------------------------------

<7> Галимова К.Р., Пятко А.А. Анализ внедрения цифровых технологий в систему управления образованием / Цифровая экономика глазами студентов: Сборник материалов Международной научной конференции, Казань, 12 мая 2023 г. Казань: ИП Сагиев А.Р., 2023. С. 505 - 509. URL: https://www.elibrary.ru/item.asp?id=59622192.

И.В. Пещанская, И.П. Хоминич и А.А. Кондратьева исследуют перспективы управления финансовыми рисками вузов на основе мониторинга себестоимости образовательных программ [9].

Е.В. Мялкина справедливо позиционирует управленческий учет как механизм финансового менеджмента образовательных организаций [10, с. 7].

Оценим возможности использования инструментов управленческого учета с позиций возможного повышения эффективности деятельности образовательных организаций.

Организация стратегического планирования

В условиях нестабильной макроэкономической среды ни одна крупная организация не может обойтись без стратегического планирования.

В то время как бюджетированием обычно охватывается временной период до года, долгосрочное планирование, как правило, охватывает период до 5 лет, стратегическое планирование имеет значительно больший временной горизонт.

Стратегическое планирование начинается с установления стратегии и определения миссии организации. К примеру, миссия Финансового университета при Правительстве РФ состоит в "формировании и развитии конкурентоспособного человеческого капитала, обеспечивающего реализацию национальных целей развития Российской Федерации, а также в создании условий для устойчивого развития страны" <8>.

--------------------------------

<8> Программа развития федерального государственного образовательного бюджетного учреждения высшего образования "Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации" до 2030 года. URL: http://www.fa.ru/univer/Pages/2030.aspx.

Стратегия представляет собой конкретный долгосрочный план реализации миссии. Применительно к деятельности образовательной организации стратегию отражает программа развития образовательного учреждения, которая подлежит одобрению ученым советом образовательной организации и размещается на ее сайте. К примеру, в Финансовом университете такая программа разработана на период с 2020 по 2030 год <9>.

--------------------------------

<9> Программа развития федерального государственного образовательного бюджетного учреждения высшего образования "Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации" до 2030 года. URL: http://www.fa.ru/univer/Documents/Prog_2030.pdf.

Программа развития образовательного учреждения должна содержать целевые индикаторы: численность обучающихся, количество публикаций, индексируемых в международных базах, количество цитирований в них и т.д. Данные индикаторы охватывают все аспекты деятельности образовательной организации - образовательную, научную, инновационную, финансовую, воспитательную, включая показатели качества, результативности и эффективности будущей деятельности образовательной организации. Если таковые отсутствуют, образовательная организация не сможет двигаться к достижению поставленных стратегических целей. Проблема состоит в том, что необходим контроль исполнения целевых индикаторов, для чего и предназначена система управленческого учета.

Разрабатывая стратегию, образовательная организация может прибегнуть к SWOT-анализу. SWOT-анализ как инструмент стратегического управленческого учета позволяет выявить сильные и слабые стороны организации, ее возможности и угрозы. Применительно к деятельности образовательной организации его результаты могут быть представлены следующим образом.

Сильными сторонами деятельности можно считать следующие:

1) наличие в образовательных организациях автоматизированных систем управления, как правило, на платформе "1С";

2) обязательное наличие планово-финансового управления, осуществляющего планирование, анализ деятельности подразделений образовательной организации;

3) наличие системы централизованных закупок.

Однако для определения перспектив развития важнее оценить слабые стороны, и здесь важно отметить следующее:

1) управленческий учет если и присутствует в образовательной организации, то он, как правило, ведется бухгалтерией по принципам, дублирующим бюджетный учет. Стремясь сблизить принципы ведения учетных систем, управленческий учет обычно ведут методом начисления, что не всегда приемлемо для принятия управленческих решений;

2) вузы не располагают специально подготовленными кадрами в области управленческого учета;

3) планирование осуществляется на основе факта прошлых лет в целом по образовательной организации. При этом ответственность за выполнение плана финансово-хозяйственной деятельности редко делегируется руководителям высшего звена. Обычно она возлагается исключительно на ректора.

К возможностям современных образовательных организаций можно отнести следующее:

- более активное привлечение проректоров к выполнению утвержденных годовых планов финансово-хозяйственной деятельности;

- возможность организации оперативного учета в структурных подразделениях образовательного учреждения, учитывая современный уровень их автоматизации;

- возможность применения управленческих инструментов (KPI, эффективных контрактов) для обеспечения связи расходов и доходов образовательной организации с показателями программы ее стратегического развития;

- возможность повысить качество управленческих решений, принимаемых руководителями структурных подразделений образовательной организации, обеспечивая тем самым безубыточный результат и повышая ее финансовую устойчивость.

К существующим угрозам следует отнести неприятие многими сотрудниками и преподавателями образовательных организаций современных реалий, когда вузы работают в жесткой конкурентной среде. Это требует от сотрудников образовательных организаций новых навыков и компетенций. В ряде случаев как руководители высшего уровня управления, так и заведующие департаментами и кафедрами не готовы отвечать за финансовый результат курируемых ими подразделений. Другой серьезной угрозой в деятельности образовательной организации является частое внесение изменений в план закупок.

Как угрозы, так и сильные стороны образовательной организации, выявленные в процессе проведения SWOT-анализа, должны быть учтены при формировании ее долгосрочной стратегии развития.

Для достижения стратегических целей образовательной организации следует провести комплекс мероприятий методологического и организационного характера, а именно:

- обновить ранее применяемые подходы к учету затрат и калькулированию;

- создать систему центров финансовой ответственности (ЦФО);

- сформировать финансовую структуру;

- разработать систему бюджетирования;

- создать систему управленческого контроля;

- организовать систему внутренней отчетности и превентивного управленческого анализа;

- разработать ключевые показатели эффективности (KPI);

- утвердить локальные акты управленческого учета;

- автоматизировать систему управленческого учета.

Остановимся на них подробнее.

Развитие систем классификации затрат и калькулирования

Учитывая специфику образовательных организаций, возрастающую потребность в качественном калькулировании себестоимости отдельных образовательных услуг, особый интерес представляют возможные подходы к разделению затрат на прямые и косвенные.

Обратимся к статьям затрат образовательной организации. Они включают:

- затраты на оплату труда с начислениями на нее;

- затраты на стипендиальное обеспечение, материальное обеспечение детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, проведение практики студентов;

- затраты на коммунальные услуги и затраты, связанные с использованием имущества;

- общехозяйственные расходы;

- затраты на приобретение расходных материалов.

К прямым следует отнести расходы на оплату труда преподавателей-почасовиков, приглашенных на конкретную программу, расходы на специально приобретенную для нее учебную литературу, на проведение практик, стоимость изготовления дипломов студентам, завершившим обучение по конкретной образовательной программе, а также стоимость зачетных книжек и студенческих билетов (при их наличии).

Косвенные затраты будут представлены расходами на оплату труда штатных преподавателей вузов (поскольку в течение учебного года они задействованы в реализации нескольких образовательных программ), административно-управленческого и учебно-вспомогательного персонала, затратами на приобретение расходных материалов, а также общехозяйственными расходами.

Учитывая современные управленческие потребности образовательных организаций, к другому важному классификационному признаку можно отнести деление затрат на постоянные и переменные. Интересно, что в условиях функционирования вузов данная классификация совпадет с представленной ранее. Косвенные затраты в системе управленческого учета окажутся постоянными, прямые - переменными. Подобное совпадение на практике встречается крайне редко. Данная классификация необходима для подготовки корректных бюджетов организации и определения переменной себестоимости образовательных услуг, на которой базируется система "директ-костинг". Ее внедрение для целей калькулирования в разрезе специальностей и форм обучения позволит принимать более обоснованные ценовые решения, оценивать минимальный размер групп, обеспечивающих образовательной организации безубыточную работу.

Как отмечалось ранее, образовательные организации получают средства из различных источников и обязаны производить расходы только в рамках каждого из них. На практике зачастую сложно определить, в рамках какого источника были понесены затраты. В этой связи в системе управленческого учета целесообразно разработать четкие классификационные признаки для выделения прямых и косвенных затрат. Современные средства автоматизации позволяют решить эту задачу.

Другим важным принципом, подлежащим реализации в системе управленческого учета вуза, на наш взгляд, должен стать принцип отнесения каждой статьи затрат на объект затрат, который определяется исходя из классификации доходов. Подобная практика значительно упростит составление отчетности, которая предоставляется субъекту финансирования, и обеспечит сопоставимость данных управленческого и бухгалтерского (бюджетного) учетов.

Любая образовательная организация, обучая студента, выполняет заказ. Если речь идет об обучении в рамках бюджетных мест, выполняется государственный заказ. Если студент обучается платно, самостоятельно оплачивая собственное обучение, он этот заказ оформляет от собственного имени, подписывая с вузом договор предоставления услуг. Таким образом, в управленческом учете образовательной организации применим позаказный метод.

Обратимся к условному примеру. Допустим, государственное образовательное учреждение занимается подготовкой специалистов на трех факультетах - учетном (реализуя образовательные программы 1У, 2У и 3У), финансовом (образовательные программы - 1Ф и 2Ф) и международном (программа 1М), обучая 1 670 чел. Распределение студентов по программам и сведения о расходах организации представлены в табл. 1.

Таблица 1

Данные о расходах образовательной организации

и распределении студентов по образовательным программам

Источник: авторская разработка.

В качестве базы распределения косвенных затрат, наряду с другими подходами, может быть принято количество студентов (слушателей) программы. Ставка распределения составит: 25 600 : 1 650 = 15,3 тыс. руб.

Ставка свидетельствует о том, что одному обучающемуся соответствует 15,3 тыс. руб. косвенных расходов образовательной организации. Результаты распределения косвенных затрат между отдельными образовательными программами и итоговая калькуляция представлены в табл. 2.

Таблица 2

Калькуляция себестоимости образовательных программ,

тыс. руб.

Источник: авторская разработка.

Перспективными направлениями калькулирования в образовательных организациях могут стать концепция цепочки ценностей и ABC-метод.

Концепция цепочки ценностей основана на процессном подходе. Предполагается, что ресурсы, обусловливающие затраты вуза, потребляются не конечными образовательными и научными продуктами, а его бизнес-процессами. При этом под процессом образовательного учреждения понимают поток работ, переходящий от одного сотрудника к другому, от одного отдела к другому.

Практическое применение указанной концепции меняет требования к информационной системе образовательной организации. В трансформированном виде она должна представлять сведения об основных бизнес-процессах образовательной организации, учитывая особенности научно-исследовательских и образовательных технологий - цепочек, добавляющих ценность потребителям. Эти бизнес-процессы и их звенья становятся объектами учета затрат в системе управленческого учета образовательной организации.

Другим перспективным методом калькулирования в образовательных организациях видится ABC-метод, внедрение которого ранее было ограничено в связи с отсутствием соответствующих IT-продуктов. Его использование имеет широкие перспективы именно в образовательных организациях, где доля прямых затрат существенно ниже косвенных. В этом случае косвенные затраты вуза на первом этапе будут распределяться на бизнес-процессы образовательной организации, а затем - на объекты калькулирования.

Внедрение указанных методов возможно при активном развитии информационных систем образовательных организаций.

Корректные классификация и учет затрат будут способствовать их оптимизации, выбор адекватного метода калькулирования обеспечит принятие верных ценовых решений, контроль за стоимостью и качеством оказываемых услуг, и следовательно, повышение конкурентоспособности образовательного учреждения.

Формирование системы ЦФО

Учитывая специфику деятельности образовательной организации, при формировании ЦФО может быть использован следующий подход. В организации могут быть выделены:

- центр развития (ЦР), отвечающий за рентабельность всех активов и эффективность использования инвестиций университета. Им может стать образовательная организация в целом;

- центр финансового результата (ЦФР) - центр финансовой ответственности, контролирующий все доходы и расходы. Это подразделение несет ответственность за финансовый результат деятельности всей образовательной организации или ее отдельного направления. При этом ему делегируются полномочия принимать управленческие решения в отношении различных факторов такой деятельности (объемов и стоимости образовательных, научных и прочих услуг, влиять на величину затрат);

- центр маржинального дохода (ЦМД) - центр, контролирующий доходы и расходы собственного вида деятельности, который несет ответственность за размер маржинального дохода;

- центры доходов (ЦД) и центры затрат (ЦЗ). В первом случае речь идет о подразделениях образовательной организации, предназначенных для получения доходов, при этом руководителям ЦД делегируется возможность влиять на их уровень; во втором - о подразделениях, деятельность которых не предусматривает возможности получения доходов. ЦЗ лишь потребляют ресурсы образовательной организации.

В отдельных случаях может быть сформирован центр финансового учета (ЦФУ) - структурное подразделение, которое ведет учет установленных показателей доходов и расходов, но не отвечает за их величину. Таковым может стать планово-финансовая служба образовательной организации.

ЦФО могут быть структурированы на четыре иерархических уровня:

1) центр развития (университет в целом);

2) центры финансового результата - головной вуз и филиалы (при их наличии);

3) центры финансового результата (охватывающие образовательный, научно-исследовательский, международный виды деятельности);

4) центры дохода и центры затрат, центры маржинального дохода и центр финансового учета.

Каждый из названных центров имеет руководителя, ответственного за достижение ключевых показателей ЦФО путем выполнения своих функций в рамках установленных бюджетом финансовых ресурсов.

В зависимости от отнесения центров ответственности к тому или иному иерархическому уровню их руководители в пределах своей компетенции несут ответственность:

- за полноту отражения доходных и (или) расходных статей;

- выполнение плановых, контрольных и целевых показателей;

- достижение показателей, установленных эффективным контрактом.

Очевидно, что наибольшими управленческими полномочиями в смоделированной системе обладает ректор образовательной организации, возглавляющий центр развития. В рамках данной системы ректор:

- отвечает за достижение запланированного финансового результата в целом по университету;

- определяет стратегическое и перспективные направления развития, связанные в том числе с реализацией национальных, федеральных, региональных и иных проектов;

- принимает решения о целях, задачах и типах ЦФО по вновь создаваемым подразделениям и необходимости изменения типа действующего ЦФО (в целях повышения его мотивации).

В целях мониторинга и контроля деятельности ЦФО, обеспечения финансовой дисциплины и эффективности использования финансовых ресурсов образовательной организации деятельность ЦФО необходимо оцифровать. При этом система управленческого учета способна представлять данные не только о финансовых, но и о нефинансовых (качественных) показателях.

Финансовые показатели отражают получение и использование ЦФО денежных средств в установленный период времени. В системе управленческого учета их применение позволит интерпретировать результат деятельности центров ответственности.

Плановые финансовые показатели отражают задания центрам ответственности по формированию и использованию финансовых ресурсов, их применяют на этапе составления бюджетов ЦФО. Значения плановых показателей следует согласовывать с руководителем соответствующего ЦФО, а их корректировка возможна лишь при внесении соответствующих изменений в план финансово-хозяйственной деятельности образовательной организации.

Расчет плановых показателей может проводиться с применением одной из методик, избираемой образовательной организацией:

- на основании метода сопоставления рыночных цен, предполагающего анализ цен конкурентов (является более предпочтительным);

- на основе анализа фактически достигнутых показателей предыдущего периода, которые будут корректироваться с учетом индексов потребительских цен, коэффициентов инфляции и других коэффициентов дефляторов, влияющих на плановый финансовый показатель.

Фактические финансовые показатели отражают фактически достигнутые результаты ЦФО за определенный период времени. Главным показателем здесь является фактическое значение дохода или расхода центра ответственности.

Фактические финансовые и нефинансовые показатели должны отражаться в данных внутренней отчетности образовательной организации с выделением контролируемых и неконтролируемых отклонений.

Пользуясь финансовыми и нефинансовыми показателями, руководители ЦФО смогут контролировать их исполнение в различных аспектах. При этом в системе управленческого учета крайне важно определить статьи, контролируемые руководителем данного уровня управления. К примеру, контролируемым показателем для руководителя центра развития и центра финансового результата может стать уровень рентабельности активов, текущих активов, продукции или продаж, для руководителя центра маржинального дохода и центра доходов - объем и структура источников формирования и использования полученных средств, а также соотношение между потребностью в полученных денежных средствах и их наличием.

Наконец, руководителю центра затрат в качестве контролируемого может быть предложено соотношение между планируемой величиной расходов и их фактическим значением; а руководителю центра финансового учета - состояние расчетов с контрагентами.

Формирование финансовой структуры

Структурирование образовательной организации на ЦФО позволит сформировать ее финансовую структуру, этапы подготовки которой представлены далее.

1. С учетом организационной структуры образовательного учреждения систематизируется информация о выполняемых ЦФО функциях.

2. Разрабатывается классификация ЦФО образовательной организации (классификация, рассмотренная ранее, может быть видоизменена с учетом особенностей функционирования образовательной организации).

3. Структурные подразделения организации идентифицируются с тем или иным видом ЦФО.

4. Разрабатывается система показателей для оценки эффективности функционирования ЦФО - финансовых и нефинансовых.

5. Назначенным руководителям ЦФО делегируются соответствующие управленческие полномочия.

6. Финансовая структура визуализируется, утверждается руководителем образовательной организации и оформляется локальным актом - Положением о финансовой структуре и составе центров ответственности образовательной организации.

В локальных актах образовательных организаций термины "финансовое планирование" и "бюджетирование" обычно отождествляют. Тот же подход можно встретить и в научных трудах. Так, О.А. Наумова, С.А. Палевская и О.С. Аксинина в статье, посвященной финансовому планированию, фактически подменяют его построением системы бюджетирования [11]. Тот же подход представлен и в статье Л.Ф. Белоусовой и др. <10>

--------------------------------

<10> Белоусова Л.Ф., Кучкурдина Т.А., Берлезева О.Н. Роль системы финансового планирования при формировании учетной политики организации / Проблемы образования, экономики, формирования личности: Сборник материалов II Региональной научно-практической конференции, Новошахтинск, 19 мая 2015 г. / Под редакцией Л.И. Пилипенко; Филиал Южного федерального университета в г. Новошахтинске. Ростов н/Д.: Южный федеральный университет, 2015. С. 136 - 141. URL: https://www.elibrary.ru/item.asp?id=28327363.

По мнению Т.С. Мальцевой, финансовое планирование и бюджетирование - это аспект деятельности предприятия, который подразумевает управление денежными средствами фирмы с помощью создания фондов, координации процессов движения выручки. Управленческие решения в бюджетировании должны быть сообразны с текущим экономическим положением, предполагаемыми доходами, целями и задачами для различных временных периодов [12, с. 297].

Подобный подход к рассмотрению основного инструмента финансового планирования разделяют не все авторы. Так, С.Н. Татаркин и др. утверждают, что базисом финансового планирования является бюджет, который служит основой для принятия обоснованных решений и эффективного управления ресурсами <11>.

--------------------------------

<11> Татаркин С.Н., Алексанян Э.Т., Луканкина А.Ю. Финансовое планирование и бюджетирование на предприятии / Актуальные и перспективные научные исследования: Сборник статей II Международной научно-практической конференции, Пенза, 20 июня 2024 г. Пенза: Наука и Просвещение (ИП Гуляев Г.Ю.), 2024. С. 102. URL: https://www.elibrary.ru/item.asp?id=67928446&amp;pff=1.

Э.А. Андрейченко и др. формулируют следующий вывод: "...формирование и ведение бюджета движения денежных средств является важным и основным инструментом финансового планирования, помогающим организации грамотно распределять свои ресурсы для достижения максимизации прибыли" [13, с. 9].

В этой связи, прежде чем рассматривать методологию бюджетирования в образовательных организациях, раскроем сущность финансового планирования и определим его связь с бюджетированием.

Финансовое планирование - это стратегия, направленная на распределение денежных ресурсов (текущих и ожидаемых) для обеспечения потребностей образовательной организации.

В процессе финансового планирования задействованы многие участники - руководитель образовательной организации, сотрудники планово-финансовой службы, руководители ЦФО.

Происходит формирование планов по расходам, согласование планов по доходам. Утверждаются лимиты по расходам, в соответствии с которыми составляются планы расходов образовательной организации. Формируется план финансово-хозяйственной деятельности для каждого ЦФО, после чего он интегрируется в план финансово-хозяйственной деятельности образовательной организации.

Финансовое планирование в образовательных организациях должно отвечать стратегическим целям, способствовать реализации миссии образовательной организации. Поставленные в процессе планирования цели следует рассматривать применительно как к деятельности организации в целом, так и к деятельности отдельных ЦФО. Лишь такой подход позволит повысить эффективность и результативность образовательной деятельности.

В отличие от коммерческих структур, финансовое планирование в образовательном учреждении осуществляется на основе системы законодательных, нормативных документов и плановых регламентов. На их основе формируется система показателей организации в целом.

Объектами финансового планирования являются:

- виды деятельности (образовательная, научно-исследовательская, прочие виды деятельности);

- ЦФО;

- направления деятельности (совокупность ЦФО и проектов, объединенных общими целями, осуществляющих тесное взаимодействие в ходе реализации своей деятельности и имеющих общие показатели, характеризующие достижение поставленных целей и задач);

- плановые показатели финансово-хозяйственной деятельности (поступления, выплаты, финансовый результат, аналитические показатели, маржинальный доход, ключевые показатели эффективности).

Субъектами финансового планирования выступают все его участники - ректор, директор по экономической и финансовой работе, руководители ЦФО и функциональных бюджетов.

Система бюджетирования

Бюджетирование является инструментом, управленческой технологией, позволяющей достичь выполнения плана финансово-хозяйственной деятельности (ФХД) образовательной организации.

Основное отличие бюджетирования от финансового планирования заключается в делегировании финансовой ответственности. Бюджетный цикл непременно сопровождается разработкой эффективных мероприятий, направленных на улучшение финансового состояния образовательного учреждения.

Постановка системы бюджетирования в образовательной организации:

- обеспечивает экономию и прозрачность денежных потоков;

- формирует надежную информацию по источникам финансирования и объему внебюджетных средств по различным направлениям уставной деятельности образовательного учреждения;

- позволяет организовать систему рационального управления собственностью, находящейся в оперативном управлении образовательной организации;

- создает надежную информационную базу, необходимую для обоснования экономических решений, принимаемых в образовательной организации.

Конечный экономический эффект, достигаемый образовательной организацией в результате внедрения бюджетирования, проявится в получении прозрачной информации о доходах и расходах, поступлениях и выплатах, что повысит качество управления финансовыми ресурсами.

Участники бюджетного цикла руководствуются соответствующими локальными актами, раскрывающими данную технологию и не подлежащими частым изменениям.

При этом важнейшим принципом бюджетирования в образовательной организации является сбалансированность его доходной и расходной частей.

Бюджетирование нуждается в информации, которой располагают руководители образовательной организации. Например, при составлении бюджета доходов от образовательной деятельности используют информацию, которой располагает первый проректор, - о контингенте обучающихся, стоимости обучения, а также о скидках, предоставляемых студентам. Для планирования расходов по образовательной деятельности необходимы данные о числе обучающихся детей-сирот и о расходах на проведение практики студентов.

Для планирования бюджета по научной деятельности необходимы данные об ожидаемых поступлениях и выплатах. Такой информацией располагает проректор по научной работе.

В управленческом учете в структуре генерального бюджета традиционно выделяют операционный и финансовый бюджеты. С учетом специфики деятельности образовательной организации при постановке бюджетирования формируют следующее:

- планы верхнего уровня;

- планы поступлений и выплат по направлениям деятельности;

- план закупок;

- планы ЦФО.

К планам верхнего уровня относят консолидированный бюджет и план ФХД образовательной организации. Они формируются для целей управления образовательной организацией в целом и ее филиалами (при их наличии).

Планы верхнего уровня являются итоговыми и формируются планово-финансовым подразделением после того, как сформированы планы по направлениям деятельности.

Планы поступлений и выплат по направлениям деятельности формируются в соответствии с финансовой структурой образовательной организации, рассмотренной ранее.

В плане закупок обосновывают необходимость приобретения товаров или услуг, сроки их приобретения и необходимый для этих целей объем финансирования. Он формируется и публикуется не позднее 1 декабря текущего года.

Планы ЦФО отражают плановые задания соответствующим подразделениям по уровню доходов и затрат.

Выстроенная должным образом система бюджетирования позволит образовательной организации ответить на ряд чрезвычайно важных управленческих вопросов:

- за счет каких источников образовательная организация будет осуществлять свою деятельность;

- какими доходами и расходами ей предстоит управлять;

- какие подразделения образовательной организации являются центрами затрат, а какие способны генерировать прибыль;

- кто управляет расходами на развитие образовательной организации.

Однако бюджетирование деятельности образовательной организации - не самоцель. Важно контролировать ход исполнения утвержденных бюджетов. На решение этой задачи направлена система управленческого контроля образовательной организации.

Организация системы управленческого контроля

Система управленческого контроля помогает образовательной организации оставаться в рамках утвержденного бюджета. Ее реализация позволит образовательной организации:

- добиться своевременного и полного поступления доходов;

- обеспечить приоритетность расходов по определенным направлениям, учитывая их целевой характер;

- отследить очередность финансирования расходов, определенных сметой;

- выявить соответствие фактически произведенных расходов величине плановых назначений.

В образовательной организации функции управленческого контроля могут быть распределены следующим образом:

- бухгалтерская служба образовательного учреждения формирует сводную плановую и фактическую информацию по организации безотносительно к результатам деятельности ЦФО;

- планово-экономическое управление наблюдает за соблюдением бюджетов на оказание образовательных услуг в рамках выполнения государственного задания и оказания платных услуг. Это подразделение контролирует деятельность ЦФО, следит за выполнением ими установленных нормативов;

- управление корпоративных закупок контролирует объемы и цены по заготовлению и приобретению материальных ресурсов;

- руководителям ЦФО представляют оперативные данные о ходе выполнения бюджетных заданий, установленных локальными актами образовательной организации.

Результатом реализации функции управленческого контроля может стать корректировка бюджетов или поставленных целей. Регламент проведения подобных корректировок следует прописать в локальных актах образовательной организации.

Внутренняя отчетность образовательной организации

При построении системы управленческого учета весь анализ деятельности образовательного учреждения будет осуществляться с использованием форм внутренней управленческой отчетности, которая необходима не только руководству образовательной организации. Ознакомление персонала образовательного учреждения с данными внутренней отчетности позволит улучшить психологический климат, повысит степень мотивации сотрудников.

Состав и содержание внутренней отчетности образовательной организации могут быть зафиксированы специальным локальным актом "Альбом унифицированных форм управленческой отчетности". Эти формы могут отражать шаблоны представления как смет, так и фактических данных. К примеру, могут быть разработаны форма сметы по какой-либо НИР или какому-либо мероприятию, форма отчета о затратах на выполнение НИР и запланированного мероприятия. Во внутренней отчетности может быть представлена смета по какому-либо источнику финансирования или направлению деятельности образовательной организации, а также данные об исполнении указанных смет.

Важными объектами планирования в образовательной организации, как отмечалось ранее, являются поступления и выплаты. Соответствующий внутренний отчет может раскрыть информацию об исполнении плана поступлений и выплат.

Важно, чтобы управленческая отчетность формировалась в тех аналитических срезах, которые интересуют руководство образовательной организации для принятия эффективных управленческих решений. Так, речь может идти о выполнении плана расходов по функциональным бюджетам и источникам финансирования, о выполнении плана расходов за счет средств субсидии на финансовое обеспечение выполнения государственного задания. Отдельные отчеты могут составляться в целях раскрытия информации о выполнении плана расходов за счет средств субсидии на иные цели, а также субсидии на осуществление капитальных вложений.

Особое внимание следует уделить раскрытию информации о результатах деятельности ЦФО. При этом важно установить периодичность составления таких отчетов, ее пользователей и сроки представления.

Внутренними регламентами образовательной организации, к примеру, может быть определено, что отчет о выполнении плана ФХД филиалов должен представляться планово-финансовым управлением ежеквартально до 20-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом. Данный отчет представляется как ректору образовательной организации, так и первому проректору. Отчетные формы по результатам анализа формирования и использования средств фонда развития филиалов представляются планово-финансовым управлением ежемесячно до 15-го числа месяца, следующего за отчетным. Главным пользователем этого отчета является первый проректор.

Внутренняя отчетность необходима для проведения план-фактного анализа. В этой связи отчетные формы необходимо строить в соответствии с бюджетными показателями образовательной организации. Лишь такой подход обеспечит сопоставимость представленной в отчетах информации, позволит рассчитывать отклонения от плана как в абсолютном, так и в процентном выражении.

Внутренняя отчетность образовательной организации должна охватывать не только количественные, но и качественные метрики. Данный аспект особенно важен в условиях обостряющейся конкуренции между образовательными организациями.

Государством установлен минимальный набор показателей качества оказания услуг государственными образовательными учреждениями:

- средний и проходной баллы по итогам зачисления студентов на направление (специальность);

- удельный вес выпускников, трудоустроившихся после окончания обучения;

- удельный вес выпускников, трудоустроившихся и работающих по специальности в течение не менее трех лет после окончания обучения.

Эти и другие качественные метрики могут отражаться во внутренней отчетности образовательной организации.

Система превентивного управленческого анализа

Отличительными особенностями управленческого анализа являются оперативность и перспективная направленность.

Именно управленческий анализ, информационной базой которого являются данные управленческого учета, способен оценить эффективность деятельности отдельных структурных подразделений. Так, посредством проведения управленческого анализа могут быть выявлены отклонения, которые могут быть классифицированы на благоприятные и неблагоприятные, контролируемые и неконтролируемые.

Благоприятные отклонения свидетельствуют о достигнутой экономии ресурсов, неблагоприятные - об их перерасходе.

Контролируемыми являются отклонения, на которые руководитель данного иерархического уровня управления образовательной организации может влиять своими управленческими решениями. Например, для заведующего кафедрой контролируемыми могут стать отклонения, возникшие в связи с перерасходом канцтоваров на его кафедре. Также к контролируемым на данном иерархическом уровне управления может стать превышение против плана командировочных расходов. В данных примерах мы исходим из того, что заведующему кафедрой делегированы полномочия принятия управленческих решений в отношении данных расходов.

Соответственно, появление неконтролируемых отклонений руководитель предусмотреть не может, поскольку он соответствующих управленческих решений не принимает.

В большинстве образовательных организаций проводимый анализ имеет ретроспективную направленность. Обычно это план-фактный анализ, результаты которого позволяют оценить степень выполнения запланированных, бюджетных показателей, проводимый по результатам окончания отчетного периода, когда все события уже совершились и возможность влиять на них уже упущена.

Очевидно, что данная управленческая функция нуждается в трансформации, она должна приобрести превентивный, упреждающий характер. Данная задача может быть решена путем проведения маржинального анализа, ориентированного на показатель маржинального дохода (маржинальной прибыли).

Учитывая специфику деятельности образовательной организации, маржинальный доход может быть определен как разница между выручкой и прямыми затратами, отнесенными на данную образовательную услугу.

Формируя финансовую структуру, как отмечалось ранее, образовательная организация один из своих ЦФО может позиционировать как центр маржинального дохода. В этом случае обязанностью руководителя такого подразделения станет контроль доходов и расходов своего вида деятельности, а следовательно, ответственность за величину маржинального дохода.

Применение инструментария маржинального анализа позволит образовательной организации обосновывать решения, направленные в будущее. В частности, с его помощью можно рассчитать минимальный размер группы, который обеспечит образовательной организации безубыточную деятельность, а также обосновывать ценовые решения.

Ключевые показатели эффективности (KPI)

Система KPI позволяет трансформировать показатели стратегии образовательной организации в конкретные показатели деятельности работников, влияющие на изменение переменной части их заработной платы. Таким образом, большая часть образовательных организаций используют эту систему для мотивации работников и оценки результатов их деятельности.

В образовательных организациях система может внедряться посредством прохождения ряда этапов.

1. Выделение направлений деятельности (образовательной, научной, международной, инновационной). Определение стратегических целей и задач по каждому направлению.

2. Декомпозиция стратегических задач. Целевые показатели, зафиксированные в стратегии и программе развития образовательной организации, декомпозируются в ключевые показатели направлений деятельности университета.

3. Детализация ключевых показателей направлений деятельности университета в ключевые показатели деятельности отдельных сотрудников.

В образовательной организации крайне важно корректно определить ключевые показатели по направлениям деятельности.

В частности, для образовательной деятельности таковыми могут стать: доля образовательных программ, имеющих профессионально-общественную или международную аккредитацию, в общей численности реализуемых образовательных программ высшего образования, дополнительного профессионального образования, удовлетворенность студентов качеством преподавания (выявляется путем анкетирования студентов), процент дисциплин, по которым подготовлены учебники, а также объем доходов от дополнительного профессионального образования в расчете на одного научно-педагогического работника (НПР).

По направлению научной деятельности в качестве ключевых можно применить показатели объема НИОКР в расчете на 1 НПР, объем доходов от коммерциализации результатов интеллектуальной деятельности (РИД) в расчете на 1 НПР и др.

Ключевым показателем в области международной деятельности может стать доля преподавателей, читающих лекции в зарубежных вузах в рамках академического обмена, а в области инновационной деятельности - количество малых инновационных предприятий, приносящих доход.

Особого внимания заслуживает внедрение KPI для конкретных исполнителей. Заведующий кафедрой, к примеру, контролирует деятельность преподавателей - членов кафедры. В этой связи устанавливаемые ему ключевые показатели должны отражать коллективные результаты деятельности членов кафедры. Так, речь может идти о доле образовательных программ кафедры, имеющих профессионально-общественную или международную аккредитацию, в общей численности программ кафедры, удовлетворенность студентов качеством преподавания сотрудниками кафедры, а также процент выполнения плана членами кафедры по подготовке учебников, учебных пособий и монографий. В части научной активности может оцениваться доля преподавателей кафедры, выступивших на внешних научных мероприятиях, в общей численности кафедры.

Ключевые показатели эффективности, устанавливаемые сотрудникам образовательной организации, являются производными от стратегических целей данной образовательной организации. Мониторинг хода их выполнения осуществляется посредством подготовки внутренней отчетности образовательной организации.

Локальные акты и автоматизация управленческого учета

Из-за отсутствия в России институциональных основ управленческого учета при его постановке образовательной организации придется сформировать систему локальных актов. Именно локальные акты станут методологической основой разработки и внедрения системы управленческого учета в образовательном учреждении.

В их числе первым документом должен стать приказ о разработке и внедрении системы управленческого учета в образовательном учреждении с указанием целей внедрения, это:

- обеспечение финансовой устойчивости;

- повышение качества финансового менеджмента;

- достижение показателей текущего и стратегического планирования.

В приказе назначается руководитель, ответственный за постановку управленческого учета в образовательной организации. Им может стать проректор по экономике и финансам.

Далее могут быть изданы следующие приказы:

- об утверждении финансовой структуры, типов центров финансовой ответственности и функциональных бюджетов;

- о внедрении общепринятых уровней образования в финансовое планирование и бюджетирование;

- об утверждении и использовании источников финансирования, направлений и видов деятельности для целей управленческого учета образовательной организации;

- об утверждении Положения о финансовой структуре образовательной организации;

- об утверждении "Альбома унифицированных форм управленческого учета и отчетности";

- об утверждении Положения о планировании и бюджетировании в образовательной организации и другие.

План действий может быть отражен в Дорожной карте разработки и внедрения системы управленческого учета, одним из разделов которой непременно станет разработка методологии управленческого учета. Ее рекомендуется прописать в отдельном документе - учетной политике для целей управленческого учета.

Заключительным этапом Дорожной карты станет раздел "Автоматизация системы управленческого учета".

Автоматизированная система управленческого учета в образовательном учреждении должна эксплуатироваться в соответствии с требованиями действующего законодательства Российской Федерации, а также быть быстро адаптируемой к его изменениям, обеспечивать построение единого информационного пространства управления финансово-хозяйственной деятельностью, использовать единые спецификации и интерфейсы, общие информационные и системно-технические ресурсы, единые средства управления и администрирования, интегрированные средства обеспечения защиты информации.

Для целей автоматизации может быть использован модуль "Управленческий учет" программы "1С:Бухгалтерия". Программа автоматизирует все трансакции управленческого учета, позволяет планировать ресурсы, контролировать планы и составлять бюджеты. Она разработана как интегрированное дополнение к конфигурации "1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8".

Конфигурация (модуль) "Управление финансами государственного учреждения" содержит типовые объекты (справочники, документы, отчеты и т.д.), которые функционально объединены в рамках следующих подсистем:

- подсистема "Финансовое планирование". В рамках этой подсистемы происходит определение аналитических разрезов системы, формирование бюджетов (планов учреждения), корректировка бюджетов, анализ исполнения плановых данных посредством формирования отчетов подсистемы;

- подсистема "Контроль расходования денежных средств". В рамках этой подсистемы осуществляется регистрация в системе доходных и расходных обязательств учреждения, резервирование денежных средств под предстоящие расходы, ввод данных о планируемых оплатах и поступлениях, анализ исполнения договоров и плановых показателей, формирование платежного календаря.

Внедрение указанного модуля позволит образовательной организации ежемесячно, ежеквартально в режиме реального времени по запросу пользователей:

- получить информацию и проанализировать доходы и расходы в различных аналитических срезах, увеличить точность учета финансового результата (разделы "Доходы" и "Расходы");

- сгенерировать данные о заработной плате (раздел "Заработная плата");

- детализировать различные виды расходов (статей оборотов) (раздел "Расходы") по каждому направлению деятельности;

- проводить управленческий анализ плановых показателей и план-фактный анализ по различным сценариям (разделы "Закупки", "Сметы" и "Фонды") на основе финансового плана, плана закупок, договоров, смет;

- обеспечить соответствие Плана ФХД и Плана закупок (раздел "Закупки);

- получать информацию о планируемых и фактических поступлениях и расходах в Централизованный фонд;

- формировать управленческую отчетность в соответствии с разработанным "Альбомом форм управленческого учета", расширить формы отчетности по предложению ректора и руководителей подразделений.

Рассмотренные инструменты управленческого учета направлены на повышение качества управления образовательной организацией. Как было выявлено, система управленческого учета позволит организации аккумулировать финансовую и нефинансовую информацию из внутренних и внешних источников, должным образом детализировать ее и представлять лицам, принимающим решения (ректору, проректорам, руководителям ЦФО).

Ректор образовательного учреждения, руководители ЦФО (проректоры, руководители структурных подразделений) получат возможность комплексного управления финансовыми процессами на основании актуальной финансовой информации для оценки результативности и эффективности деятельности, выработки основных стратегических и управленческих решений.

Кроме того, образовательная организация получит реальную систему управленческого контроля за исполнением бюджета как формы управления финансовыми ресурсами образовательного учреждения.

С учетом зарубежного опыта разработка самостоятельных стратегий систем управленческого учета может стать трендом в их развитии.

Список литературы

1. Vale J., Amaral J., Abrantes L. et al. Management Accounting and Control in Higher Education Institutions: A Systematic Literature Review. Administrative Sciences, 2022, vol. 12, iss. 1, 14 p. URL: https://doi.org/10.3390/admsci12010014.

2. Pelz M. Can Management Accounting Be Helpful for Young and Small Companies? Systematic Review of a Paradox. International Journal of Management Reviews, 2019, vol. 21, pp. 256 - 274. URL: https://doi.org/10.1111/ijmr.12197.

3. Shields M.D. A Perspective on Management Accounting Research. Journal of Management Accounting Research, 2018, vol. 30, iss. 3, pp. 1 - 11. URL: https://doi.org/10.2308/jmar-10618.

4. Bartolome E.F., Batugal R.A.F., Borja P.D.A. et al. The Use of Management Accounting Strategies as a Tool for Decision-Making in Higher Educational Institutions. International Journal of Research and Innovation in Social Science, 2024, vol. 8, iss. 5, pp. 1564 - 1590. URL: https://ideas.repec.org/a/bcp/journl/v8y2024i5p1564-1590.html.

5. Черноиванов В.В. Роль и задачи управленческого учета в государственных высших учебных заведениях // Экономика и предпринимательство. 2016. N 5 (70). С. 728 - 730. URL: https://www.elibrary.ru/item.asp?id=26137266.

6. Алексеев Е.Е. Информационное обеспечение системы финансового управленческого учета в вузе // Вестник НГУЭУ. 2016. N 1. С. 71 - 79. URL: https://nsuem.elpub.ru/jour/article/view/614.

7. Блинова У.Ю., Вихарева М.С. Организация управленческого учета в учреждениях высшего профессионального образования // Вестник университета. 2015. N 3. С. 99 - 103. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/organizatsiya-upravlencheskogo-ucheta-v-uchrezhdeniyah-vysshego-pr....

8. Бобрышев А.Н., Фролов А.В., Заргарян Н.Р. Концептуальные основы управленческого учета в учреждениях бюджетной сферы // Современная экономика: проблемы и решения. 2022. N 7. С. 113 - 126. URL: https://doi.org/10.17308/meps/2078-9017/2022/7/113-126.

9. Пещанская И.В., Хоминич И.П., Кондратьева А.А. Управление финансовыми рисками вузов на основе мониторинга себестоимости образовательных программ // Ученые записки Российской академии предпринимательства. 2013. N 37. С. 420 - 430.

10. Мялкина Е.В. Управленческий учет как механизм финансового менеджмента образовательных программ // Вестник Мининского университета. 2015. N 4. С. 2 - 9. URL: https://www.minin-vestnik.ru/jour/article/view/99?locale=ru_RU.

11. Наумова О.А., Палевская С.А., Аксинина О.С. Рекомендации по совершенствованию финансового планирования учреждений здравоохранения // Экономика и предпринимательство. 2022. N 8. С. 989 - 995. URL: https://doi.org/10.34925/EIP.2022.145.8.201.

12. Мальцева Т.С. Финансовое планирование и бюджетирование: ключевые компетенции в обучении студентов // Известия Балтийской государственной академии рыбопромыслового флота: психолого-педагогические науки. 2019. N 1. С. 296 - 298. URL: https://www.elibrary.ru/item.asp?id=37178064.

13. Андрейченко Э.А., Протасов А.С. Бюджетирование как инструмент финансового планирования // Бизнес-образование в экономике знаний. 2024. N 1. С. 8 - 13. URL: https://bibs-science.ru/articles/ar1706.pdf.

М.А. Вахрушина

Доктор экономических наук,

профессор,

профессор кафедры бизнес-аналитики

Финансовый университет

при Правительстве Российской Федерации

Москва, Российская Федерация

Подписано в печать

10.12.2024