Учет госпошлины за переход права собственности на объект недвижимости

"Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2022, N 12

УЧЕТ ГОСПОШЛИНЫ ЗА ПЕРЕХОД

ПРАВА СОБСТВЕННОСТИ НА ОБЪЕКТ НЕДВИЖИМОСТИ

Организация на ОСНО на основании договора купли-продажи приобрела объекты недвижимости. В день подписания сторонами акта приемки-передачи объектов организацией-покупателем уплачена госпошлина за государственную регистрацию перехода права собственности, объекты приняты к учету в качестве объектов ОС и введены в эксплуатацию. В том же месяце (через неделю после уплаты госпошлины и приемки объектов) организация обратилась в Росреестр с заявлением о государственной регистрации перехода права собственности. Включается ли в первоначальную стоимость ОС госпошлина, уплаченная до принятия к учету актива в качестве объекта ОС, в целях бухгалтерского и налогового учета? Имеет ли значение для определения первоначальной стоимости ОС в налоговом учете дата уплаты госпошлины? Когда следует отражать в налоговом учете начисление госпошлины за регистрацию перехода права собственности - на дату ее оплаты или на дату обращения в Росреестр?

Бухгалтерский учет

Согласно п. 12 ФСБУ 6/2020 "Основные средства" <1> при признании в бухгалтерском учете объект основных средств оценивается по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью объекта основных средств считается общая сумма связанных с этим объектом капитальных вложений, осуществленных до признания объекта ОС в бухгалтерском учете.

--------------------------------

<1> Утвержден Приказом Минфина России от 17.09.2020 N 204н.

По норме п. 5, 9 ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения" <2> для целей бухгалтерского учета под капитальными вложениями понимаются определяемые в соответствии с данным стандартом затраты организации на приобретение, создание, улучшение и (или) восстановление объектов основных средств. Капитальные вложения признаются в бухгалтерском учете в сумме фактических затрат на приобретение, создание, улучшение и (или) восстановление объектов основных средств.

--------------------------------

<2> Утвержден тем же Приказом Минфина, что и ФСБУ 6/2020.

Затраты, включаемые в сумму фактических затрат при признании капитальных вложений, перечислены в п. 10 ФСБУ 26/2020. В нем среди прочего числятся:

- уплаченные и (или) подлежащие уплате организацией поставщику (продавцу, подрядчику) при осуществлении капитальных вложений суммы, определяемые с учетом п. 11, 12 ФСБУ 26/2020 (пп. "а");

- связанные с капитальными вложениями проценты, которые включаются в стоимость инвестиционного актива (пп. "е");

- величина возникшего при осуществлении капитальных вложений оценочного обязательства, в том числе по будущему демонтажу, утилизации имущества и восстановлению окружающей среды, а также возникшего в связи с использованием труда работников организации (пп. "ж");

- иные затраты, в отношении которых соблюдаются условия, установленные п. 6 ФСБУ 26/2020 (пп. "з").

В пункте 6 названы условия, при одновременном соблюдении которых капитальные вложения признаются в бухгалтерском учете, это:

1) понесенные затраты обеспечат получение в будущем экономических выгод организацией (достижение некоммерческой организацией целей, ради которых она создана) в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев;

2) определена сумма понесенных затрат или приравненная к ней величина.

Государственная пошлина, уплачиваемая за государственную регистрацию перехода права собственности в отношении недвижимости, включается в бухгалтерском учете в первоначальную стоимость объекта ОС, так как относится к затратам на приобретение объекта ОС. Если на момент принятия к учету недвижимости в качестве объекта ОС госпошлина не уплачена и (или) не подано заявление в Росреестр, то в первоначальную стоимость она включается путем признания оценочного обязательства.

Напоминание. Порядок отражения оценочных обязательств устанавливает ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы", утвержденное Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н.

Оценочное обязательство (обязательство организации с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения) может возникнуть:

- из норм законодательных и иных нормативных правовых актов, судебных решений, договоров;

- в результате действий организации, которые вследствие установившейся прошлой практики или заявлений организации указывают другим лицам, что организация принимает на себя определенные обязанности, и, как следствие, у таких лиц возникают обоснованные ожидания, что организация выполнит данные обязанности.

Иначе могут поступить (то есть не включать госпошлину в первоначальную стоимость объекта ОС) организации, которые вправе использовать упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, в том числе упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, поскольку они могут не применять пп. "б" - "з" п. 10, пп. "б" п. 11, п. 12 ФСБУ 26/2020. Организации с упрощенным учетом также могут не руководствоваться ПБУ 8/2010.

Другими словами, организации с упрощенным учетом вправе формировать первоначальную стоимость ОС исходя только из уплаченных и (или) подлежащих уплате организацией поставщику (продавцу, подрядчику) при осуществлении капитальных вложений сумм, определяемых с учетом пп. "а" п. 11 ФСБУ 26/2020 (за вычетом возмещаемых сумм налогов и сборов).

Налог на прибыль

Выбор вида расхода

Согласно абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 и 20 ст. 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Налоговым кодексом.

В силу п. 4 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, в том числе по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации.

В то же время на основании п. 1 ст. 264 НК РФ к учитываемым в целях налогообложения прибыли прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся:

- суммы налогов и сборов, начисленные в установленном Налоговым кодексом порядке, за исключением названных в ст. 270 НК РФ (пп. 1). Государственная пошлина является федеральным сбором (п. 10 ст. 13, п. 1 ст. 333.16 НК РФ);

- платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю, сделок с указанными объектами, платежи за предоставление информации о зарегистрированных правах, оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости (пп. 40).

Минфин считает, что государственная пошлина, уплачиваемая за государственную регистрацию права собственности на объект недвижимости, в целях налогообложения прибыли включается в первоначальную стоимость объекта недвижимого имущества (см. Письма от 08.06.2012 N 03-03-06/1/295, от 04.03.2010 N 03-03-06/1/113, от 19.05.2009 N 03-05-05-01/26, от 18.05.2009 N 03-05-05-01/26, от 27.03.2009 N 03-03-06/1/195). Аналогичная позиция изложена в Письме Минфина России от 31.05.2011 N 03-07-15/55, направленном для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 28.06.2011 N ЕД-4-3/10246@, в отношении таможенных пошлин.

Однако если расходы по уплате госпошлины за государственную регистрацию осуществлены после введения в эксплуатацию основного средства, то они должны учитываться при определении облагаемой базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Это обусловлено тем, что первоначальная стоимость основного средства, сформированная в налоговом учете, не подлежит изменению в связи с проведением регистрации прав на данное имущество. В силу п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям независимо от размера остаточной стоимости основных средств. На это финансисты указали в Письмах от 24.07.2018 N 03-03-06/3/51800, от 04.06.2013 N 03-03-06/1/20327, от 11.02.2011 N 03-03-06/1/89.

Ранее Минфин придерживался иной точки зрения: государственная пошлина как федеральный сбор, учитываемый в составе прочих расходов, согласно положению п. 1 ст. 257 НК РФ не включается в первоначальную стоимость основных средств (Письма от 16.02.2006 N 03-03-04/1/116, от 30.06.2005 N 03-03-04/2/14). Такой же подход поддержан в Письме УФНС по г. Москве от 10.10.2006 N 20-12/89143.

Судьи отмечают, что нормы законодательства о налогообложении прибыли дают право формировать в налоговом учете первоначальную стоимость объекта ОС как с учетом регистрационных и таможенных сборов (ст. 257 НК РФ), так и с отнесением их в качестве косвенных расходов непосредственно на себестоимость продукции (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Согласно п. 4 ст. 252 НК РФ, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, в какую именно группу он включит такие затраты.

Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента) (п. 7 ст. 3 НК РФ).

В связи с этим налогоплательщик в рассматриваемой ситуации самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения способ формирования базы, облагаемой налогом на прибыль (путем включения государственной пошлины или в первоначальную стоимость соответствующего объекта ОС, или в состав прочих расходов).

См. постановления ФАС СЗО от 03.04.2012 N Ф07-1644/2012 по делу N А56-25929/2011, ФАС УО от 13.09.2011 N Ф09-5521/11 по делу N А60-43783/2010, ФАС МО от 09.08.2011 N КА-А40/8328-11 по делу N А40-61747/10-76-239 (в передаче данного дела в Президиум ВАС отказано Определением ВАС РФ от 30.11.2011 N ВАС-15301/11).

Признание расхода в виде госпошлины

Еще раз: первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования. В силу п. 14 ст. 270 НК РФ при определении облагаемой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде имущества, работ, услуг, имущественных прав, переданных в порядке предварительной оплаты налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления. Соответственно, расходы в виде предварительной оплаты при применении метода начисления не могут формировать первоначальную стоимость основного средства.

Согласно пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ при применении метода начисления датой осуществления расходов в виде сумм налогов, сборов признается дата их начисления.

Считаем, что датой начисления государственной пошлины за государственную регистрацию перехода права собственности в отношении объекта недвижимости следует считать дату подачи в Росреестр соответствующих заявления и документов. Поэтому при применении метода начисления сумма госпошлины учитывается в налоговом учете в момент подачи заявления (документов) в Росреестр. См. по аналогии Письма Минфина России от 20.12.2019 N 03-03-06/1/99950, от 22.12.2008 N 03-03-06/2/176 о признании госпошлины, уплачиваемой в связи с подачей в суд искового заявления.

Как результат, если организация принимает решение о том, что госпошлина в налоговом учете формирует первоначальную стоимость объекта ОС, то она включается в таковую в том случае, если заявление и документы поданы в Росреестр до ввода объекта ОС в эксплуатацию.

* * *

В бухгалтерском учете государственная пошлина за государственную регистрацию перехода права собственности в отношении недвижимости включается в первоначальную стоимость объекта ОС. Если на момент принятия к учету недвижимости в качестве объекта ОС госпошлина не уплачена и (или) не подано заявление в Росреестр, то в первоначальную стоимость она включается путем признания оценочного обязательства. Иначе могут поступить (не включать госпошлину в первоначальную стоимость объекта ОС) организации с упрощенным учетом.

Считаем, что в целях налогообложения прибыли при применении метода начисления госпошлина признается расходом на дату обращения в Росреестр (принятия заявления о государственной регистрации).

Если госпошлина уплачена и заявление подано в Росреестр до даты ввода в эксплуатацию объекта недвижимости, то с учетом позиции чиновников (во избежание разногласий с налоговым органом) рекомендуем пошлину включать в налоговом учете в первоначальную стоимость объекта ОС. Если документы поданы в Росреестр позднее, то считаем, что госпошлина в налоговом учете первоначальную стоимость объекта ОС не формирует.

О.В. Давыдова

Главный редактор журнала

"Жилищно-коммунальное хозяйство:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Подписано в печать

25.11.2022