Учетная политика 2009 при упрощенке

Документ предоставлен Консультант Плюс
www.consultant.ru

"Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 1

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА - 2009 ПРИ "УПРОЩЕНКЕ"

В конце года каждая организация пересматривает свою учетную политику: внести изменения или оставить в новом году все как есть? В 2008 г. вышел целый ряд документов, изменяющих налоговое законодательство, а также новых ПБУ. Что надо исправить в приказе об учетной политике в связи с этими новшествами?

А нужна ли учетная политика "упрощенцам"? Должен ли на предприятии издаваться приказ об учетной политике при применении УСНО? Сегодня налоговое законодательство предоставляет право выбора элементов налогового учета, которые непосредственно влияют на формирование и, соответственно, на размер налогооблагаемой базы. Рассмотрим особенности формирования учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета "упрощенцев", отметим, на что следует обратить внимание при ее составлении, какие элементы мы можем изменить и когда.

Прошли те времена, когда организация могла вполне успешно работать, имея всего один приказ об учетной политике. Сегодня предприятие, независимо от режима налогообложения, должно иметь как минимум два приказа:

- об учетной политике для целей бухгалтерского учета;

- об учетной политике для целей налогового учета (для "упрощенцев" под этим понимается единый налог при УСНО).

Вполне возможен вариант, когда существует один приказ об учетной политике, но с приложениями. Суть дела от этого не меняется.

Значение приказа об учетной политике для целей налогового учета особенно велико для "упрощенцев", применяющих объект налогообложения "доходы минус расходы".

Зачем нужен бухгалтерский учет при применении УСНО?

Организация, применяющая УСНО, согласно п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) освобождается от ведения бухгалтерского учета. Она ведет учет доходов и расходов в соответствии с гл. 26.2 НК РФ. Основанием для внесения записей в книгу учета доходов и расходов являются первичные документы. Однако, на наш взгляд, "упрощенцам" необходимо вести бухгалтерский учет в полном объеме - как показывает практика, многие организации, применяющие УСНО, так и поступают, в частности, по следующим причинам:

- п. 3 ст. 4 Закона N 129-ФЗ обязывает "упрощенцев" вести учет основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством РФ о бухгалтерском учете, и согласно пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ организации, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством РФ о бухгалтерском учете, превышает 100 млн руб., не вправе применять УСНО. Таким образом, если предприятие работает по УСНО, то оно обязано не просто вести учет основных средств, но и отслеживать их остаточную стоимость, чтобы не превысить установленного предела;

- организация может утратить право на применение УСНО по причинам, отличным от превышения остаточной стоимости активов (например, превышен предельный уровень доходов). В этом случае у нее с момента перехода на общий режим налогообложения возникает обязанность вести бухгалтерский учет в полном объеме. Как правило, это случается в середине года, поэтому приходится восстанавливать бухгалтерский учет, вводить начальные остатки. На практике это создает серьезные проблемы;

- организация осуществляет расчеты с различными контрагентами: другими организациями, персоналом, налоговыми органами, внебюджетными фондами, учредителями и т.д. При ведении бухгалтерского учета в полном объеме у нее не возникает проблем с учетом расчетов с указанными контрагентами;

- организация может выплачивать доходы в виде дивидендов организациям и физическим лицам, размещать облигации и эмиссионные бумаги. Нормы законодательства об ООО (п. 3 ст. 91 ГК РФ, Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью") обязывают ООО вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность общества, а также утверждать распределение прибыли и убытков. Нормы законодательства об АО (п. 1 ст. 97 и п. 1 ст. 103 ГК РФ, Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах") обязывают АО вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность общества, а также утверждать распределение прибыли и убытков по результатам финансового года. Указанные нормы законодательства РФ подлежат применению всеми акционерными обществами и обществами с ограниченной ответственностью, включая перешедших на упрощенную систему налогообложения (Письмо Минфина России от 22.09.2008 N 07-05-06/203);

- ведение бухгалтерского учета позволяет организации иметь полную и достоверную информацию о хозяйственной деятельности и имущественном положении. Без полноценного бухгалтерского учета невозможно увидеть целостную картину финансового состояния организации. Такие сведения могут быть полезны как внутренним пользователям - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации для принятия управленческих решений, так и внешним - инвесторам, кредиторам и др.

Кроме того, на практике часто встречается совмещение режимов. При совмещении УСНО и спецрежима в виде ЕНВД у налогоплательщиков возникает вопрос: следует ли вести бухгалтерский учет?

Минфин в Письме от 20.05.2008 N 03-11-04/3/251 указал: организация, применяющая по разным видам деятельности два специальных налоговых режима, один из которых согласно Закону N 129-ФЗ не освобождается от ведения бухгалтерского учета, должна вести бухгалтерский учет, составлять и представлять бухгалтерскую отчетность в целом по всей организации (см. также Письма Минфина России от 19.03.2007 N 03-11-04/3/70, от 31.10.2006 N 03-11-04/2/230, от 16.12.2005 N 03-11-04/2/156, УФНС по г. Москве от 06.06.2007 N 18-11/3/052731@).

На наш взгляд, такую точку зрения можно признать обоснованной, поэтому с учетом вышеприведенных доводов ведение бухучета в данной ситуации является обязательным: даже в случае освобождения налогоплательщика от этой обязанности вести бухгалтерский учет целесообразно.

Учетная политика для целей бухгалтерского учета

В соответствии с п. 3 ст. 5 Закона N 129-ФЗ организации, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности. Ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности несет главный бухгалтер (п. 2 ст. 7 Закона N 129-ФЗ).

Новое ПБУ "Учетная политика организации"

Основы формирования (выбора и обоснования) и раскрытия (придания гласности) учетной политики организаций устанавливались до 2009 г. Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98 <1> (далее - ПБУ 1/98). С 1 января 2009 г. начинает действовать Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008) (далее - ПБУ 1/2008), утвержденное Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н. Какие изменения внесены новым документом?

--------------------------------

<1> Утверждено Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н.

Как и предыдущее, новое Положение состоит из четырех разделов:

I. Общие положения.

II. Формирование учетной политики.

III. Изменение учетной политики.

IV. Раскрытие учетной политики.

Общие положения. Общие положения не претерпели каких-либо принципиальных изменений. Как и раньше, указано, что данное ПБУ устанавливает правила формирования (выбора или разработки) и раскрытия учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений).

Формирование учетной политики. До 2009 г. учетная политика формировалась главным бухгалтером (бухгалтером) организации и утверждалась ее руководителем. Согласно ПБУ 1/2008 учетная политика организации формируется главным бухгалтером или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством РФ возложено ведение бухгалтерского учета организации, и утверждается также руководителем организации. Это связано с тем, что в соответствии с п. 2 ст. 6 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" руководители организаций могут в зависимости от объема учетной работы:

а) учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;

б) ввести в штат должность бухгалтера;

в) передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;

г) вести бухгалтерский учет лично.

Сегодня, например, широкое распространение получил вариант, когда ведение бухгалтерского учета передается специализированной организации (аутсорсинг) - этот факт и следует отразить в учетной политике.

В ПБУ 1/2008 появилось такое понятие, как регистры бухгалтерского учета - их тоже необходимо утвердить в учетной политике.

При формировании учетной политики по конкретному вопросу ПБУ 1/2008 допускает в случае, когда в нормативно-правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, осуществлять разработку организацией соответствующего способа исходя из ПБУ, а также Международных стандартов финансовой отчетности. При этом иные положения по бухгалтерскому учету применяются для разработки соответствующего способа в части аналогичных или связанных фактов хозяйственной деятельности, определений, условий признания и порядка оценки активов, обязательств, доходов и расходов.

Изменение учетной политики. В ПБУ 1/98 было однозначно сказано, что изменение учетной политики должно вводиться с 1 января г. (начала финансового года), следующего за годом утверждения этого изменения. Согласно новому Положению изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обуславливается причиной такого изменения.

Новым является принцип ретроспективного отражения последствий изменения учетной политики, вызванного причинами, не связанными с изменением законодательства РФ и нормативных актов по бухгалтерскому учету. При ретроспективном отражении исходят из предположения, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида. Ретроспективное отражение последствий изменения учетной политики предполагает корректировку входящего остатка по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, а также значений связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период, как если бы новая учетная политика применялась с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.

Раскрытие учетной политики. Этот раздел дополнен новыми положениями (п. п. 21, 22 и 23).

В случае изменения учетной политики организация должна раскрывать следующую информацию:

- причину изменения учетной политики;

- содержание изменения учетной политики;

- порядок отражения последствий изменения учетной политики в бухгалтерской отчетности;

- суммы корректировок, связанных с изменением учетной политики, по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из представленных отчетных периодов, а если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию, - также по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию;

- сумму соответствующей корректировки, относящейся к отчетным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской отчетности, - до той степени, до которой это практически возможно.

Если изменение учетной политики обусловлено применением нормативно-правового акта впервые или изменением нормативно-правового акта, раскрытию также подлежит факт отражения последствий изменения учетной политики в соответствии с порядком, предусмотренным этим актом.

В случае если раскрытие данной информации по какому-то отдельному предшествующему отчетному периоду, представленному в бухгалтерской отчетности, или по отчетным периодам, более ранним, чем представленные, невозможно, этот факт подлежит раскрытию вместе с указанием отчетного периода, в котором начнется применение соответствующего изменения учетной политики.

В случае если нормативно-правовой акт по бухгалтерскому учету утвержден и опубликован, но еще не вступил в силу, организация должна раскрыть факт его неприменения, а также примерно оценить влияние применения такого акта на показатели бухгалтерской отчетности организации за период, в котором начнется применение.

Остальные положения нового документа в целом соответствуют прежним, действовавшим в течение последних десяти лет. При необходимости в учетную политику надо внести изменения, вызванные принятием нового ПБУ.

Принятая организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением. Изменения на 2009 г. должны быть утверждены не позднее 31 декабря 2008 г.

Учетную политику для целей бухгалтерского учета организации принимают один раз, "на века", и применяют последовательно из года в год. Утверждать ее каждый год не надо, она изменяется в строго определенных случаях. Изменения могут вноситься в качестве приложений или дополнений, не нужно переписывать полностью учетную политику на очередной календарный год. Нормативные документы по бухгалтерскому учету и отчетности предоставляют организации право выбора того или иного варианта учета.

Новые нормативные документы по бухгалтерскому учету

При составлении или изменении учетной политики для целей бухгалтерского учета на 2009 г. необходимо учесть следующие новые нормативные акты:

- ПБУ 1/2008, начало действия - 01.01.2009;

- Положение по бухгалтерскому учету "Учет договоров строительного подряда" (ПБУ 2/2008) (Приказ Минфина России от 24.10.2008 N 116н), вступает в силу с бухгалтерской отчетности 2009 г.;

- Приказ Минфина России от 25.12.2007 N 147н "О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006)", вступает в силу с бухгалтерской отчетности 2008 г.;

- Приказ Минфина России от 20.12.2007 N 143н "О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" ПБУ 7/98", начало действия - 10.02.2008;

- Приказ Минфина России от 20.12.2007 N 144н "О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" ПБУ 8/01", вступает в силу с годовой бухгалтерской отчетности за 2008 г.;

- Положение по бухгалтерскому учету "Информация о связанных сторонах" (ПБУ 11/2008) (Приказ Минфина России от 29.04.2008 N 48н), вступает в силу с годовой бухгалтерской отчетности за 2008 г.;

- Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007) (Приказ Минфина России от 27.12.2007 N 153н), вступает в силу с бухгалтерской отчетности 2008 г. и распространяется на некоммерческие организации в отношении объектов, принятых организацией к бухгалтерскому учету в 2008-м и последующих годах;

- Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008) (Приказ Минфина России от 06.10.2008 N 107н), вступает в силу с бухгалтерской отчетности 2009 г.;

- Положение по бухгалтерскому учету "Изменения оценочных значений" (ПБУ 21/2008) (Приказ Минфина России от 06.10.2008 N 106н), начало действия - 01.01.2009.

Элементы учетной политики для бухгалтерского учета

В учетной политике для целей бухгалтерского учета можно условно выделить несколько групп элементов:

1) обязательные элементы;

2) вариантные элементы;

3) элементы, которые отсутствуют в нормативной базе;

4) элементы, которые прописаны в нормативной базе, но по которым предприятие может применять свои варианты, разрешенные законодательством;

5) операции, к отражению которых в нормативной базе предлагаются разные подходы.

Обязательные элементы. К ним относятся:

- рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухучета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

- формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

- порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;

- способы оценки активов и обязательств;

- правила документооборота и технология обработки учетной информации;

- порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Вариантные элементы. Пунктом 7 ПБУ 1/2008 разрешено при формировании учетной политики по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществлять выбор одного способа из нескольких допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету.

В качестве примера можно привести Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденное Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н. В соответствии с п. 16 данного ПБУ отпуск МПЗ (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в производство и иное выбытие производится одним из следующих способов:

- по себестоимости каждой единицы;

- по средней себестоимости;

- по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО).

Примечание. С 1 января 2008 г. Приказом Минфина России от 26.03.2007 N 26н исключен способ ЛИФО, но для целей налогового учета он остается действующим.

Для оптимизации учетного процесса лучше выбрать одинаковый способ списания материально-производственных запасов в производство для целей бухгалтерского и налогового учета.

Использование одного из указанных способов по группе (виду) МПЗ производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики. Данное примечание дает право поменять выбранный способ только при изменении законодательства (например: отменили ЛИФО, значит, с нового года необходимо применять другой способ).

Элементы, отсутствующие в нормативной базе. Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики организация разрабатывает соответствующий способ, исходя из положений по бухгалтерскому учету (п. 7 ПБУ 1/2008).

Одним из примеров может послужить покупка квартиры юридическим лицом для последующего дарения своему работнику. Законодательная база не дает ответа на вопрос, на каком счете учитывать данный объект - будет это счет 01 "Основные средства" или счет 41 "Товары" либо счет 91 "Прочие доходы и расходы". Организация должна сама прописать аналогичные ситуации для бухгалтерского учета. Для "упрощенцев" этот вопрос может стать важным при учете остаточной стоимости основных средств.

Элементы прописаны в нормативной базе, но предприятие может применять свои варианты, разрешенные законодательством. Согласно п. 10 ПБУ 1/2008 изменение учетной политики организации может производиться в случаях разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухучета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения достоверности информации. Как правило, такие элементы учетной политики связаны с уменьшением трудоемкости учетного процесса без ущерба достоверности, при этом возможно предусмотреть разработку своих вариантов, наиболее выгодных организации в данном конкретном случае.

В качестве примера можно привести операции по договору лизинга. Согласно Указаниям об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденным Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15, в составе информации об учетной политике лизингодателя и лизингополучателя в бухгалтерской отчетности в обязательном порядке подлежит раскрытию следующая информация в части совершения организацией операций по договору лизинга:

- о выбранных условиях постановки лизингового имущества на баланс;

- о предстоящих лизинговых платежах в последующем отчетном периоде и до конца действия договора лизинга.

Также необходимо решить вопрос о выкупной цене лизингового имущества. В данном примере также важен учет остаточной стоимости основных средств для всех организаций, применяющих УСНО, независимо от объекта налогообложения. Таким образом, выбор остается за организацией.

Операции, к отражению которых в нормативной базе предлагаются разные подходы. В данном случае законодательством не предоставлено право осуществлять выбор, как в случае с вариантными элементами. Но в нормативной базе изложены разные подходы к проблеме.

В качестве примера можно привести учет процентов по заемным средствам при приобретении основных средств. Согласно Положению по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 проценты по заемным средствам, уплаченные до принятия на учет объекта в качестве основного средства, включаются в первоначальную стоимость объекта.

Согласно п. п. 12 и 13 Положения по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01) (с отчетности 2009 г. вступает в силу новое ПБУ 15/2008) затраты по полученным займам и кредитам должны признаваться расходами того периода, в котором они произведены, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива. В стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива. Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов. Таким образом, если основное средство приобретается с целью продажи, то проценты по заемным средствам не включаются в первоначальную стоимость, а учитываются как текущие расходы.

Ответы на эти вопросы будут влиять на остаточную стоимость основных средств "упрощенцев".

Учетная политика для целей налогового учета

Правовые основы формирования учетной политики

для целей налогового учета на 2009 год

С 1 января 2007 г. в Налоговом кодексе существует понятие "учетная политика для целей налогообложения" - оно введено Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ (п. 2 ст. 11 НК РФ). Это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Принятая организацией учетная политика для целей налогообложения утверждается соответствующими приказами или распоряжениями руководителя организации. Учетная политика для налогового учета должна быть обязательно в организации, но с годовой отчетностью в налоговые органы она не представляется.

Новые документы по налоговому учету

При составлении учетной политики для целей налогового учета на 2009 г. следует учесть следующие новые Федеральные законы:

- от 22.07.2008 N 121-ФЗ "О внесении изменений в статью 218 части второй Налогового кодекса Российской Федерации";

- от 22.07.2008 N 155-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 155-ФЗ);

- от 22.07.2008 N 158-ФЗ "О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах";

- от 24.11.2008 N 208-ФЗ "О внесении изменения в статью 346.14 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 208-ФЗ);

- от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации".

Внесение изменений в учетную политику

для целей налогового учета

Остановимся на учетной политике для целей налогового учета, а точнее на том, когда в нее можно вносить изменения. В отличие от приказа об учетной политике для бухгалтерского учета, данная учетная политика может приниматься ежегодно с соблюдением принципа последовательности применения норм и правил налогового учета.

В соответствии с п. 1 ст. 346.19 НК РФ налоговым периодом по налогу, уплачиваемому при УСНО, признается календарный год.

Учетная политика для целей налогообложения применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим приказом, распоряжением руководителя организации. Таким образом, учетная политика для целей налогового учета на 2009 г. должна быть утверждена приказом руководителя не позднее 31 декабря 2008 г. Для вновь созданной организации учетная политика для целей налогообложения утверждается не позднее окончания первого налогового периода и считается применяемой со дня создания организации.

Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и утверждаются приложениями к учетной политике организации для целей налогообложения (ст. 314 НК РФ). Основным налоговым регистром "упрощенцев" является книга учета доходов и расходов, но, например, для учета расходов на товары и для ведения раздельного учета при совмещении УСНО и ЕНВД необходимы особые налоговые регистры.

Налоговое законодательство предусматривает возможность налогоплательщика выбрать способы и формы ведения налогового учета. Таким образом, учетную политику организации для целей налогообложения можно представить как совокупность способов ведения налогового учета в организации.

Согласно ст. 313 НК РФ изменить порядок учета для целей налогообложения можно:

- при изменении применяемых методов учета - с начала нового налогового периода;

- при изменении законодательства о налогах и сборах - не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.

При этом в случае, когда организация начала осуществлять новые виды деятельности, она обязана определить и отразить в учетной политике для целей налогообложения соответствующие принципы и порядок отражения данных видов деятельности. Это можно сделать и в течение налогового периода.

Выбор элементов учетной политики для целей

налогового учета "упрощенцев"

При составлении учетной политики необходимо учесть возможность выбора, которую предоставляет гл. 26.2 НК РФ. Назовем некоторые элементы учетной политики для целей налогового учета, в отношении которых организация может и должна сделать выбор независимо от объекта налогообложения:

- организация и индивидуальный предприниматель добровольно в порядке, предусмотренном гл. 26.2 НК РФ, осуществляют переход на УСНО или возврат к иным режимам налогообложения (п. 1 ст. 346.11 НК РФ);

- выбор объекта налогообложения (доходы или доходы минус расходы) осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного п. 3 ст. 346.14 НК РФ, - участники договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом. Согласно изменениям, внесенным Законом N 208-ФЗ, объект налогообложения может изменяться налогоплательщиком ежегодно с начала налогового периода;

- форма ведения книги учета доходов и расходов (бумажный или электронный вариант) выбирается самим налогоплательщиком.

Если объект налогообложения - доходы минус расходы:

- раньше организация должна была при определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых в производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), в соответствии с принятой учетной политикой для целей налогообложения выбрать один из методов оценки такого сырья и материалов, предусмотренных п. 8 ст. 254 НК РФ. С 2009 г. согласно изменениям, внесенным Законом N 155-ФЗ в пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, материальные расходы учитываются после оплаты и оприходования независимо от списания в производство, то есть надо внести изменения в учетную политику для налогообложения предыдущего года;

- предприятие может учитывать проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), исходя из среднего процента по кредитам или из ставки рефинансирования (п. 1 ст. 269 НК РФ), то есть необходимо это отразить в учетной политике;

- согласно изменениям, внесенным Законом N 155-ФЗ в пп. 13 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, с 2009 г. сняты ограничения на суточные при командировках, то есть необходимо установить размеры суточных для целей налогообложения локальным актом организации;

- налогоплательщик вправе для целей налогообложения учесть расходы по оплате товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину НДС), для чего необходимо выбрать один из следующих методов оценки покупных товаров (пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ):

а) по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);

б) по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);

в) по средней стоимости;

г) по стоимости единицы товара;

- налогоплательщик имеет право в следующие налоговые периоды включить сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее в соответствии с положениями п. 7 ст. 346.18 НК РФ (п. 6 ст. 346.18). Это право организации, а не обязанность;

- налогоплательщик вправе уменьшить исчисленную по итогам налогового периода налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых налогоплательщик применял УСНО и использовал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Это также является правом, а не обязанностью предприятия;

- налогоплательщики, переведенные по отдельным видам деятельности на уплату ЕНВД для отдельных видов деятельности в соответствии с гл. 26.3 НК РФ, обязаны вести раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам (п. 8 ст. 346.18 НК РФ). Организация должна прописать принципы раздельного учета между деятельностью по УСНО и деятельностью по ЕНВД (учета доходов и расходов, а также основных средств).

Таким образом, исходя из конкретных условий финансово-хозяйственной деятельности организации и индивидуальному предпринимателю стоит пересмотреть учетную политику для целей налогообложения с учетом существенных изменений налогового законодательства, которые вступают в силу с 2009 г.

Е.П.Зобова

Главный редактор журнала

"Упрощенная система налогообложения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Подписано в печать

30.12.2008