По каким критериям ФНС выявляет признаки дробления бизнеса?

"Нормативные акты для бухгалтера", 2024, N 20

КОММЕНТАРИЙ

К ПИСЬМУ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ

ОТ 22.08.2024 N ЗГ-2-2/12008@

<ПО КАКИМ КРИТЕРИЯМ ФНС ВЫЯВЛЯЕТ ПРИЗНАКИ

ДРОБЛЕНИЯ БИЗНЕСА?>

В ФНС России поступило обращение в связи с недавно вступившей в силу ст. 6 Федерального закона от 12.07.2024 N 176-ФЗ. Данной статьей предусмотрена амнистия по доначислениям за дробление бизнеса в 2022 - 2024 годах при условии добровольного отказа от подобных схем в 2025 и 2026 годах. В Письме от 22.08.2024 N ЗГ-2-2/12008@ чиновники рассказали о признаках дробления бизнеса, в том числе в деятельности застройщика.

Каковы ориентиры инспекторов

Выявляя такой способ уклонения от налогов, как дробление бизнеса, проверяющие руководствуются:

- общими подходами, базирующимися на анализе арбитражной практики, на разъяснениях о применении положений ст. 54.1 Налогового кодекса (Письма ФНС России от 16.07.2024 N БВ-4-7/8051@, от 11.08.2017 N СА-4-7/15895@, от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@);

- актуальными позициями высших арбитров (п. 11 - 14 Обзора, утв. Президиумом ВС РФ 13.12.2023; п. 4 Обзора, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018);

- судебкой, складывающейся на основе данных подходов.

Контролеры обратили внимание: признаки дробления бизнеса, содержащиеся в упомянутых базовых документах, не являются исчерпывающими. Основания для вменения этой схемы устанавливаются к фактическим обстоятельствам деятельности группы формально самостоятельных лиц в каждом конкретном случае. Налогоплательщик же не лишен права опровергнуть выводы ревизоров, представив доказательства:

- ведения участниками группы самостоятельной деятельности в организационном, финансовом и других аспектах;

- наличия разумных экономических причин выбора определенной структуры бизнеса.

В ст. 6 Закона N 176-ФЗ закреплено понятие дробления бизнеса. Это разделение единой предпринимательской деятельности между рядом формально самостоятельных организаций (коммерсантов), контролируемых одними и теми же лицами. Оно направлено исключительно или преимущественно на занижение налогов с помощью спецрежимов и характеризуется отступлением от норм ст. 54.1 ключевого фискального нормативного акта. Чиновники отметили: понятие введено с учетом направленности ст. 6 Закона N 176-ФЗ на освобождение тех, кто допустил нарушения, связанные с дроблением бизнеса, от уплаты налога, пеней, штрафов. При этом данным НПА установлено множество особенностей. Отсюда вывод. Введение упомянутого понятия не преследовало цели:

- закрепить стандарт доказывания в подобных спорах;

- зафиксировать "проверочные" правила с новыми подходами в части признаков дробления бизнеса.

Касаемо застройщиков

В ст. 6 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ установлены ограничения деятельности застройщиков. Их можно рассматривать как законные случаи допущения разделения бизнеса между фирмами, контролируемыми одним лицом (группой лиц). Несколько компаний-застройщиков могут привлекать средства дольщиков для создания объектов недвижимости (по отдельному градостроительному плану земельного участка или утвержденным проектам планировки пространства либо по самостоятельным договорам о комплексном развитии территории). В такой ситуации претензий у налоговиков возникнуть не должно.

Застройщику запрещено заниматься коммерческими направлениями, не предусмотренными Законом N 214-ФЗ. В данном случае не приходится говорить о разделении единой предпринимательской деятельности, относимой к одному технологическому процессу, отметили чиновники. Предположим, контролирующему лицу или группе лиц принадлежит застройщик, банк, страховая компания, агропредприятие и другие организации. Все они ведут различную деятельность, не входящую в единый технологический процесс. В подобной ситуации о дроблении бизнеса речи не идет.

Пару слов об амнистии

Расскажем о ключевых правилах, установленных ст. 6 Федерального закона от 12.07.2024 N 176-ФЗ.

Для амнистии есть два обязательных условия.

Первое - решение по итогам проверки за 2022 - 2024 годы вступило в силу не раньше 12 июля нынешнего года (т.е. дня начала действия Закона N 176-ФЗ). Тогда в акте и решении по проверке доначисления, вызванные дроблением, покажут отдельно. Вступление в силу таких решений в части нарушений, связанных с дроблением, приостанавливается. В период "заморозки" налоги, пени и штрафы, начисленные по эпизодам с дроблением, взыскивать не будут. Вместе с тем приостановление:

- не лишает плательщика права обжаловать решение инспекции в порядке и сроки, которые закреплены НК РФ;

- не прерывает течение сроков на подобное обжалование.

И второе условие - добровольный отказ от дробления бизнеса в 2025 и 2026 годах.

Допустим, по итогам выездной проверки (нескольких ВНП) за налоговые периоды 2025 и 2026 годов дробление не обнаружено. Тогда доначисления, связанные с дроблением, по ревизиям за 2022 - 2024 годы попадут под амнистию. Уплачивать эти налоги, пени и штрафы не придется.

А если организация откажется от таких схем только после назначения выездной ревизии за 2025, 2026 годы? Тогда ей придется "отречься" от дробления не только в эти временные промежутки, но и за 2024 год. Под амнистию попадут лишь доначисления, связанные с дроблением, установленные проверками за 2022 и 2023 годы (без 2024-го).

А если выездную проверку за 2025, 2026 годы не назначат? Тогда "замороженное" решение вступит в силу 1 января 2030 года. Одновременно прекратятся обязательства по уплате налога, пени, штрафа в связи с дроблением.

Дробление бизнеса: важные подробности

Мысли, близкие с содержащимися в комментируемом Письме, специалисты ФНС России высказали и в Письме от 09.08.2024 N СД-4-7/9113. При этом там есть и еще кое-какие важные разъяснения.

С помощью схем дробления бизнеса занижают налоги по ОСН. Плательщик, которому грозит слет со спецрежима, искусственно распределяет доходы, основные средства, персонал между зависимыми спецрежимниками.

При доказывании подобных схем надо исследовать всю совокупность обстоятельств, индивидуальные особенности ведения деятельности конкретным плательщиком, в том числе:

- специфику корпоративной структуры (историю создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.);

- практику принятия управленческих решений внутри группы;

- факты использования общих трудовых и производственных ресурсов;

- особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.

Выработка универсального стандарта доказывания (закрытого перечня признаков дробления бизнеса) невозможна, констатировали инспекторы. Более того, введение определенных параметров допустимого структурирования бизнеса создаст новые возможности для недобросовестных налогоплательщиков.

О том, что несколько формально самостоятельных бизнес-субъектов ведут единую деятельность, координируемую одними и теми же лицами, может свидетельствовать, в частности:

- общность учредителей, руководителей, работников;

- единство кадровой политики;

- ведение бухгалтерского учета одним и тем же специалистом;

- общность средств связи и идентификации (телефоны, электронная почта, вывески, сайт), представителей фирм и их контрагентов, материально-технических ресурсов, доступа к распоряжению и управлению деньгами;

- совпадение адреса местонахождения, IP-адресов;

- несение участниками схемы расходов друг за друга;

- признаки формального документооборота.

Как и в нашем Письме, контролеры подчеркнули, что приведенные признаки исчерпывающими не являются. Каждый случай индивидуален.

Примеры из арбитражной практики

В заключение покажем несколько выигранных инспекторами свежих вердиктов, где им удалось убедить судей в том, что проверяемые лица прибегли к вышеупомянутым ухищрениям.

АС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 05.06.2024 N Ф04-1855/2024 одобрил солидные доначисления, установив, что организация воспользовалась схемой дробления бизнеса, перенеся часть выручки на подконтрольных спецрежимников. Совокупность факторов говорит о том, что эти контрагенты, по сути, подразделения данной компании с общими финансовыми, материальными, трудовыми ресурсами. То есть можно говорить об искусственном разделении единого хозяйствующего субъекта для минимизации налогов.

Следующее показательное дело - Постановление АС Волго-Вятского округа от 13.11.2023 N Ф01-7373/2023. Общество применяло "доходно-расходную упрощенку". Одним из его учредителей и одновременно руководителем был гражданин Т., который еще и вел деятельность в качестве индивидуального предпринимателя, также работая на УСН. Общество и этот ИП поставляли продукты детским дошкольным учреждениям.

В ходе мероприятий налогового контроля, в частности, вскрылось следующее:

- у общества и ИП Т. были одни и те же поставщики, договоры с которыми заключались синхронно. Эти соглашения аналогичны по своему содержанию;

- товар доставляли одними и теми же машинами, доверенности выданы на одинаковых перевозчиков;

- продукты, принадлежавшие обществу и коммерсанту, хранились в одном помещении;

- доход ИП, работавшего без сотрудников, значительно превышал прибыток общества;

- в проверяемом периоде совокупный доход данных бизнес-субъектов зашкалил за "упрощенный" норматив.

Резюме арбитров. Компания создала схему дробления бизнеса с участием взаимозависимого лица, дабы не слететь со спецрежима. Фискалы обоснованно начислили ей налоги по ОСН.

Упомянем и Постановление от 25.02.2022 N Ф05-1102/2022, в котором АС Московского округа одобрил значимые доначисления. Ведь общество организовало схему дробления бизнеса с помощью подконтрольных предпринимателей-"упрощенцев". Против фирмы в числе прочего сыграло то, что у нее были штатные специалисты, способные выполнять аналогичные работы. Многие сведения в первичке фальсифицированы. Коммерсанты привлекались и для обналички.

Фирма упирала на реальность хозопераций и недоказанность совершения сделок в целях получения ННВ. Но судьи сочли, что все говорит в пользу фиктивности документооборота и договорных отношений с коммерсантами, получения ННВ за счет минимизации налогов (см. также Постановления АС УО от 11.03.2022 N Ф09-231/22 и ВВО от 31.03.2021 N Ф01-812/2021, оставленные в силе высшими арбитрами).

А.В. Веселов

Аудитор,

к. э. н.

Подписано в печать

11.10.2024