Дробление бизнес. Критерии и признаки

"Нормативные акты для бухгалтера", 2024, N 17

КОММЕНТАРИЙ

К ПИСЬМУ ФНС РОССИИ ОТ 09.08.2024 N СД-4-7/9113

<ПЕРЕЧЕНЬ ПРИЗНАКОВ "ДРОБЛЕНИЯ БИЗНЕСА" ЯВЛЯЕТСЯ ОТКРЫТЫМ>

Налоговики снова не обнародовали универсальный стандарт доказывания "дробления бизнеса" и не привели закрытый перечень формальных признаков этого способа неуплаты налогов. Более того, они считают закрытый перечень вредным, так как любое определение формальных параметров создает новые возможности для обхода закона недобросовестными бизнесменами.

Что такое "дробление бизнеса"

НК РФ устанавливает размер налоговых платежей исходя из реальных показателей деятельности плательщика (п. 2.1 Определения Конституционного Суда РФ от 20.12.2018 N 3115-О). А занижение налоговой базы или суммы налога к уплате не допускается независимо от того, какие фиктивные операции для этого применены (п. 1 ст. 54.1 НК РФ, Письмо Минфина России от 12.03.2024 N 03-02-08/21786).

"Дробление бизнеса" - это одна из схем по получению незаконной налоговой экономии. При применении этой схемы налогоплательщик на спецрежиме умышленно искажает сведения о совершенных им операциях, чтобы продолжать применять спецрежим после превышения лимитов и не платить налоги на ОСН. Для этого он искусственно распределяет свои доходы, основные средства и работников, по которым есть лимиты, между зависимыми обществами и ИП на спецрежимах (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 17.10.2022 N 301-ЭС22-11144 по делу N А43-21183/2020).

Перечень критериев "дробления бизнеса"

В прошлом году Минфин России также отказался дать исчерпывающий перечень признаков "дробления бизнеса", объяснив это разнообразием фактов хозяйственной жизни и постоянно совершенствующимися способами незаконной налоговой оптимизации (Письмо от 09.11.2023 N 03-02-07/107221). Но теперь ФНС России уточнила, что в целом применяются три подхода к доказыванию "дробления бизнеса":

- общие подходы, принятые налоговиками в работу в результате анализа судебной практики;

- обзоры правовых позиций ВС РФ;

- решения арбитражных судов по налоговым спорам.

Общие критерии "дробления бизнеса"

Основной критерий анализа на предмет "дробления бизнеса" - квалификация операций взаимозависимых фирм и ИП с точки зрения действительного экономического смысла (п. 2 Письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@, Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@). Налоговики проверяют искажения:

- в юридической квалификации операций;

- статусе и характере деятельности взаимозависимых лиц с точки зрения налогообложения.

При этом ИФНС оценивает:

- ведут ли стороны деятельность самостоятельно и на свой риск;

- достаточно ли у них своих трудовых, производственных и иных ресурсов;

- принимают ли они решения сами или ведется организационно единая деятельность от имени нескольких формально самостоятельных субъектов, координируемая одними и теми же лицами, с задействованием общих ресурсов или средств индивидуализации.

По мнению ФНС России, признаками "дробления бизнеса" являются (п. 27 Письма N БВ-4-7/3060@):

1) ведение компанией на спецрежиме деятельности через применяющих спецрежим подконтрольных лиц, которые:

- не действуют в своем интересе и на свой риск;

- не выполняют реальных функций;

- принимают на себя статус участников операций с оформлением документов от своего имени в интересах контролирующего лица;

2) ведение деятельности компанией и входящими ту же в группу лицами с привлечением одних и тех же работников и ресурсов при тесном организационном взаимодействии;

3) выполнение взаимозависимыми лицами разных, но неразрывно связанных между собой видов деятельности, составляющих единый производственный процесс, направленный на получение общего результата.

То есть налогоплательщик и его взаимозависимые лица должны самостоятельную вести свою хозяйственную деятельность и полностью платить налоги, относящиеся к ней (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 23.03.2022 N 307-ЭС21-17713 по делу N А66-1735/2019).

Критерии Верховного Суда РФ

Разделение бизнеса - не всегда нарушение. Оно правомерно, если направлено на оптимизацию деятельности и обусловлено разумными экономическими причинами и целями делового характера. Например, обеспечением экономической самостоятельности организации в организационном, финансовом и других аспектах (Письмо Минфина России от 15.02.2019 N 03-02-07/1/9647, п. 3.1 Определения КС РФ от 04.07.2017 N 1440-О).

Разделение бизнеса законно, если выполнены все требования п. 2 ст. 54.1 НК РФ, а именно:

- налогоплательщик не совершал формальных и фиктивных операций и не отражал их в своей отчетности;

- договоры налогоплательщика не являются формальными и реально выполнялись надлежащими контрагентами;

- основной целью операций было получение эффекта от предпринимательства, а не исключительно уменьшение налоговой обязанности.

А нарушением считается умышленное получение сторонами налоговой экономии в результате их виновных согласованных действий, направленных исключительно на достижение налоговой выгоды путем неправомерного применения налоговых спецрежимов (подп. 11, 12 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства, утвержденного Президиумом ВС РФ 13.12.2023).

Критерии арбитражных судов

В арбитражной практике сформированы признаки, все или часть из которых могут в своей совокупности и взаимной связи свидетельствовать о "дроблении бизнеса" (Письмо ФНС России от 11.08.2017 N СА-4-7/15895@). Доказательствами могут быть:

- дробление одного бизнеса или производственного процесса между несколькими лицами на спецрежиме вместо уплаты основным участником, ведущим реальную деятельность, НДС, налогов на прибыль и на имущество;

- влияние разделения бизнеса на условия, результаты деятельности и налоговые обязательства всех участников, которые уменьшились или почти не изменились при расширении деятельности в целом;

- получение выгоды от разделения бизнеса налогоплательщиком, его участниками, должностными лицами или руководством;

- аналогичные виды экономической деятельности у участников разделения бизнеса;

- создание субъектов на спецрежимах непосредственно перед расширением производства или увеличением численности персонала;

- несение расходов участниками друг за друга;

- прямая или косвенная взаимозависимость участников разделения бизнеса (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность и т.п.);

- близость показателей деятельности компании к предельным значениям, ограничивающим ее право на применение спецрежима;

- снижение рентабельности производства и прибыли контролирующей компании с учетом вновь созданных фирм;

- распределение между участниками поставщиков и покупателей исходя из применяемой ими системы налогообложения.

Иные возможные критерии

Вменить компании "дробление бизнеса" ИФНС может только:

- по итогам исследования всех фактических обстоятельств ведения деятельности всеми взаимозависимыми лицами;

- на основании доказательств, в совокупности свидетельствующих о намерении этих лиц получить исключительно необоснованную налоговую экономию.

Поэтому бывает, что факт "дробления бизнеса" в конкретном случае подтверждает признак, ранее не выявленный налоговиками и судьями.

Что не считают "дроблением бизнеса"

В Налоговом кодексе РФ понятие "дробления бизнеса" не закреплено. Однако его законодательно прописали в п. 1 ч. 1 ст. 6 Федерального закона от 12.07.2024 N 176-ФЗ в целях применения при налоговой амнистии. Поэтому при налоговых проверках данное определение из Федерального закона N 176-ФЗ применяться не будет.

А. Дегтяренко

Эксперт по бухгалтерскому учету

и налогообложению

Подписано в печать

30.08.2024