"Трудовое право", 2025, N 2
ИНТЕРЕСНЫЙ МОМЕНТ С ВЫПЛАТАМИ ПРИ УВОЛЬНЕНИИ СОТРУДНИКА <*>
--------------------------------
<*> Источник: https://youtube.com/shorts/29K6z8Dklks?si=piFh9_zfb3TuC8Nm.
Ольга Анисимова, старший юрист CLS
Светлана Алексеева, юрист CLS
Налоговым кодексом Российской Федерации (далее - НК РФ) предусмотрены виды доходов, которые не подлежат налогообложению (п. 1 ст. 217 НК РФ) и обложению страховыми взносами (п. 1 ст. 422 НК РФ). К ним, в частности, относятся компенсационные выплаты, производимые в связи с увольнением физических лиц.
Отмечаем, что формулировки указанных статей НК РФ несколько отличаются. Так, ст. 217 НК РФ не содержит указания на конкретные виды выплат и устанавливает, что налогообложению не подлежат компенсационные выплаты при увольнении работников:
1) в части, не превышающей трехкратный размер среднего месячного заработка;
2) в части, не превышающей шестикратный размер такого среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.
До вступления в силу 1 января 2025 г. изменений, вносимых Федеральным законом от 8 августа 2024 г. N 259-ФЗ в НК РФ, ст. 217 НК РФ содержала несколько иную формулировку: в статье было прямое указание на выходное пособие, средний месячный заработок на период трудоустройства, компенсации руководителю, заместителям руководителя и главному бухгалтеру организации. В настоящее время ст. 422 НК РФ все еще содержит аналогичную формулировку с указанием конкретных компенсационных выплат.
Тем не менее применимо и к налогам, и к страховым взносам неизменными остаются установленные ограничения по размеру выплат, на которые распространяется освобождение от уплаты - на выплаты в сумме, не превышающей трехкратный размер среднего месячного заработка (шестикратный размер для Крайнего Севера и приравненных к ним местностей).
Суммы компенсационных выплат при увольнении, превышающие указанные выше лимиты, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц и страховыми взносами в общем порядке. Налог в таком случае должен быть удержан при фактической выплате компенсации и уплачен в бюджет в установленные законом сроки (п. п. 4, 6 ст. 226 НК РФ). Например, если в соглашении о расторжении трудового договора стороны согласовали размер выходного пособия в размере должностного оклада (или среднего месячного заработка) работника за четыре месяца, то из общей суммы компенсационной выплаты сумма в размере трех среднемесячных заработков работника не будет облагаться НДФЛ и страховыми взносами, а с оставшейся суммы необходимо будет уплатить налоги и взносы.
Особое внимание работодателю, как налоговому агенту, следует уделить расчету среднего месячного заработка, исходя из которого будет определяться размер компенсационной выплаты, освобожденный от налогообложения и от уплаты взносов. Так, с 1 января 2025 г. законодателем было конкретизировано, что средний заработок в рассматриваемом случае должен исчисляться в порядке, аналогичном порядку, применяемому при назначении пособия по беременности и родам и ежемесячного пособия по уходу за ребенком.
НК РФ не содержит указания на основания увольнения, при которых работнику выплачиваются компенсационные выплаты при увольнении. Трудовым кодексом Российской Федерации (далее - ТК РФ) предусмотрены случаи, при которых работнику при увольнении выплачивается компенсация в виде выходного пособия, например при ликвидации организации, при сокращении численности или штата работников и пр. (ч. 7 ст. 178 ТК РФ).
Работодатель не обязан выплачивать работнику выходное пособие при увольнении по соглашению сторон, за исключением случаев, если такая обязанность предусмотрена в коллективном или трудовом договоре, или согласована сторонами в соглашении о расторжении трудового договора. В последнем случае в соглашении рекомендуем указывать, что оно является неотъемлемой частью трудового договора. Таким образом, работодатель вправе предусмотреть компенсационные выплаты при увольнении по соглашению, и такие выплаты в размере, установленном в ст. 217, 422 НК РФ, также будут подлежать освобождению от уплаты налогов и сборов, что подтверждается правовой позицией Конституционного Суда РФ и Верховного Суда РФ, используемой в работе ФНС России (Письмо от 29 июня 2017 г. N СА-4-7/12540@).
Обращаем внимание, что, несмотря на то, что определенный размер компенсационных выплат может быть освобожден от уплаты НДФЛ и страховых взносов, иные выплаты, производимые работодателем при увольнении работника, подлежат обложению в общем порядке. Так, заработная плата за фактически отработанное до даты увольнения время и компенсация за неиспользованные работником дни отпуска не подлежат освобождению от налогообложения и уплаты страховых взносов.
Ирина Олифирова, судебный юрист, эксперт по трудовым отношениям
Выплаты при увольнении, не облагаемые НДФЛ и взносами
В сложившейся практике при увольнении по соглашению сторон работнику выплачивается выходное пособие (денежная компенсация). При этом Трудовой кодекс прямо не предусматривает выплату компенсации при увольнении по такому основанию, но и не запрещает ее. Ни для кого не секрет, что именно из-за этой денежной компенсации работники соглашаются на увольнение по такому основанию и без нее увольнение, скорее всего, просто не состоится.
Гарантированной выплатой при увольнении по соглашению сторон является только компенсация за неиспользованный отпуск. Все остальные выходные пособия должны быть предусмотрены трудовым или коллективным договором (ст. 178 Трудового кодекса РФ).
Размер компенсационной выплаты при увольнении по соглашению сторон законом никак не ограничивается, поэтому о самой выплате, а также о ее размере работник и работодатель договариваются между собой. Это может быть как фиксированная сумма, так и средний заработок работника за один, два или три месяца. На слишком маленькую компенсацию работник, скорее всего, не согласится, слишком же завышенная сумма невыгодна работодателю.
Размер выплаты прописывается в соглашении о расторжении трудового договора, которое подписывается сторонами. Такое соглашение сторон на практике оспорить сложнее. При увольнении по соглашению сторон бремя доказывания того, что соглашение было подписано работником под давлением, лежит именно на работнике.
Выплаты в связи с увольнением по соглашению сторон не облагаются взносами и налоговом на доходы физических лиц (НДФЛ) в пределах трехкратного размера среднемесячного заработков (для работников в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях - шестикратного размера среднего месячного заработка) согласно п. 1 ст. 217, п. 2 ч. 1 ст. 422 Налогового кодекса Российской Федерации.
Аналогичная позиция изложена в Письмах Министерства труда РФ от 11.03.2016 N 17-3/В-98 и Фонда социального страхования РФ от 14.04.2015 N 02-09-11/06-5250 - по страховым взносам, Письмах Министерства финансов РФ от 17.10.2023 N 03-04-05/98745, от 14.11.2022 N 03-04-06/110557, от 22.09.2020 N 03-04-06/82897, от 09.07.2020 N 03-01-06/59885, от 18.07.2019 N 03-04-06/53226, ФНС России от 27.10.2023 N ЗГ-3-11/13952, от 15.03.2019 N БС-4-11/4681@, от 25.05.2017 N БС-4-11/9933 - по НДФЛ.
Вышеуказанную позицию контролирующих органов в отношении НДФЛ поддерживают и суды. В частности, такая позиция изложена в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 16.06.2017 N 307-КГ16-19781, постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2018 N 09АП-51912/2018 и пр. Судьи указали, что социальная функция выходных пособий - защитить работников от временной потери дохода при увольнении. Тот факт, что выплата выходного пособия при увольнении по соглашению сторон не предусмотрена Трудовым кодексом, не мешает применить к ней положения статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации.
Однако встречается и противоположная позиция суда, к примеру, в определении Третьего кассационного суда общей юрисдикции от 26.01.2022 N 88-853/2022. Суд постановил, что выплаченное истцу в связи с увольнением по соглашению сторон единовременное вознаграждение (денежная компенсация) не было предусмотрено коллективным договором, трудовым договором в качестве дополнительной гарантии и компенсации при увольнении и не может являться компенсационной выплатой, указанной в статье 217 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку не носит для истца компенсирующего характера на преодоление негативных последствий, связанных с увольнением. Поэтому очень важно правильно оформлять документы и возможность такой выплаты обязательно прописать в локальных актах.
В случае же превышения указанных лимитов, то есть выплата сумм при увольнении свыше трехкратного размера (шестикратного размера) среднего месячного заработка подлежит обложению НДФЛ и страховыми взносами в общеустановленном порядке.
Диана Халитова, юрист ООО "Юридическая фирма "Ялилов и Партнеры"
Пунктом 1 статьи 210 Налогового кодекса РФ (далее также - Кодекс) установлено, что при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.
Доходы физических лиц, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), перечислены в статье 217 Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 217 Кодекса не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц, если иное не предусмотрено данным пунктом, все виды компенсационных выплат, установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с увольнением работников, за исключением сумм выплат в виде выходного пособия, среднего месячного заработка на период трудоустройства, компенсации руководителю, заместителям руководителя и главному бухгалтеру организации в части, превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.
Случаи предоставления компенсационных выплат, в том числе выходных пособий, связанных с увольнением работников (руководителей, заместителей руководителя организации), установлены статьями 178 и 181 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - Трудовой кодекс).
При этом исходя из положений статьи 178 Трудового кодекса случаи выплаты выходных пособий, а также установления повышенных размеров выходных пособий могут устанавливаться трудовым договором или коллективным договором.
Таким образом, если компенсационные выплаты, связанные, в частности, с увольнением работников, предусмотрены законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления, то такие выплаты освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц на основании пункта 1 статьи 217 Кодекса с учетом особенностей, установленных указанной нормой Кодекса.
Вместе с тем необходимо учитывать следующее.
Поскольку ст. 9 ТК РФ допускает регулирование трудовых и связанных с ними отношений в договорном порядке, само по себе то обстоятельство, что спорные выплаты были произведены во исполнение дополнительных соглашений к трудовым договорам и соглашений о расторжении трудовых договоров, не исключает возможности признания таких расходов в целях налогообложения на основании ст. 255 НК РФ.
Вместе с тем спорные расходы должны соответствовать ст. 252, 270 НК РФ, то есть являться обоснованными (экономически оправданными) затратами, оценка которых выражена в денежной форме и при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно сложившемуся в судебной практике подходу налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу при применении ст. 252 НК РФ оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности. Расходы признаются экономически обоснованными, если они необходимы для деятельности налогоплательщика.
Для целей исчисления налога на прибыль организаций производимые при увольнении работников выплаты не должны быть аналогичны расходам, поименованным в п. 25 ст. 270 НК РФ, то есть надбавкам к пенсиям, единовременным пособиям уходящим на пенсию ветеранам труда и тому подобным выплатам, имеющим характер личного обеспечения работника после его увольнения.
Выплаты, производимые на основании соглашений о расторжении трудового договора, могут выполнять как функцию выходного пособия (заработка, сохраняемого на относительно небольшой период времени до трудоустройства работника), так и по существу выступать платой за согласие работника на отказ от трудового договора.
При значительном размере таких выплат, их явной несопоставимости обычному размеру выходного пособия, на которое в соответствии со ст. 178 ТК РФ вправе рассчитывать увольняемый работник, длительности его трудового стажа и внесенному им трудовому вкладу, а также иным обстоятельствам, характеризующим трудовую деятельность работника, на налогоплательщике в соответствии с п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 252 НК РФ и ч. 1 ст. 65 АПК РФ лежит бремя раскрытия доказательств, обосновывающих природу произведенных выплат и их экономическую оправданность.
При отсутствии таких доказательств налоговый орган вправе исходить из того, что произведенные работникам выплаты в соответствующей части являются личным обеспечением работников, предоставляемым на период после их увольнения, и не уменьшают налогооблагаемую прибыль (п. п. 25, 49 ст. 270 НК РФ) (п. 14 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 4 (2016), утв. Президиумом Верховного Суда РФ 20.12.2016).
Следовательно, предложение удержать и перечислить НДФЛ признают неправомерным, если в зависимости от содержания претензий налогового органа суд установит, что:
- спорная выплата подпадает под перечень необлагаемых доходов, хотя прямо не названа в ТК РФ;
- ее размер не превышает законодательно установленный предел.
Доказать, что спорная выплата подпадает под перечень необлагаемых доходов, хотя прямо не названа в ТК РФ, возлагается на налогового агента как на сторону, которая при обосновании своих требований ссылается на то, что оснований для удержания и перечисления в бюджет НДФЛ нет.
В качестве доказательств можно представить документы, из которых видно, что выплата при увольнении установлена коллективным или трудовым договором (соглашением сторон трудового договора) (п. 1 ст. 217 НК РФ, ст. 178 ТК РФ). В частности, это могут быть:
- приказ (распоряжение) о прекращении (расторжении) трудового договора, в котором прописано основание увольнения (ст. 84.1 ТК РФ);
- коллективный или трудовой договор (соглашение сторон трудового договора), из которого следует, что в случае увольнения по этому основанию работнику полагается выплата выходного пособия.
Подписано в печать
21.01.2025
