Как учитывать расходы на сопровождение программного обеспечения?

Как учитывать расходы на сопровождение программного обеспечения

Оглавление:

1. Как отражать в бухгалтерском учете расходы на сопровождение (техническую поддержку) программного обеспечения

2. Как расходы на сопровождение (техническую поддержку) программного обеспечения учесть при налогообложении прибыли

3. Как расходы на сопровождение (техническую поддержку) программного обеспечения учесть при УСН

1. Как отражать в бухгалтерском учете расходы на сопровождение (техническую поддержку) программного обеспечения

Процесс сопровождения программного обеспечения (ПО) может включать в себя такие услуги (работы), как:

1. обучение работе с программой и ее обслуживание в режиме диспетчерской связи - информационно-справочная поддержка функционирования продукта;

2. адаптация - обеспечение работоспособности и функционирования ПО при установке, тестировании, настройке в программно-аппаратной среде пользователя;

3. модификация ПО:

   • изменение ПО в связи с обнаружением ошибок, которые уже привели к сбою в работе ПО (в целях оперативного восстановления работоспособности) или только могут привести к таким сбоям (в целях профилактики нарушений в работе ПО). Такую модификацию называют коррекцией;

   • доработка ПО, например, с целью улучшения его рабочих характеристик либо для сохранения работоспособности продукта в изменяющихся условиях. Такую модификацию квалифицируют как модернизацию ПО.

Отражение в бухгалтерском учете затрат на сопровождение ПО зависит от характера оказанных услуг (выполненных работ).

1.1. Как отражать затраты на текущее сопровождение ПО в бухгалтерском учете

Информационно-справочную поддержку пользователей, обучение персонала, адаптацию, исправление ошибок (коррекцию) и выполнение тому подобных работ и услуг условно можно назвать текущим сопровождением ПО. Независимо от того, признали вы право на программу как нематериальный актив или нет, затраты на текущее сопровождение учитывайте в зависимости от направлений использования ПО, в частности (п. п. 5, 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации", пп. "д" п. 23 ФСБУ 5/2019 "Запасы"):

• в себестоимости продукции (работ, услуг), если ПО используется в производственных целях;

• в управленческих или коммерческих расходах, если ПО используется в целях управления организацией или в целях реализации товаров (продукции, работ, услуг).

Затраты на услуги (работы) по текущему сопровождению ПО в общем случае признавайте в периоде составления акта приемки-сдачи оказанных услуг (выполненных работ) или иного первичного документа, подтверждающего оказание услуг (выполнение работ) (п. п. 16, 18 ПБУ 10/99).

Если договор на сопровождение ПО является абонентским с ежемесячными платежами и в нем отсутствует условие о ежемесячном составлении акта, то расходы по такому договору признавайте на последнее число каждого месяца в течение срока действия договора в сумме, равной величине оплаты за месяц за вычетом НДС, принимаемого к вычету (п. п. 16, 18 ПБУ 10/99).

Бухгалтерские записи могут быть такие:

1 При отсутствии выданных авансов.

Заключение договора на сопровождение ПО может быть удостоверено сертификатом, если вы уплачиваете разовый платеж за сопровождение на несколько месяцев вперед (например, годовой платеж).

В случае приобретения сертификата на техническую поддержку признайте в бухгалтерском учете выплаченный аванс.

1.2. Как отражать затраты на модификацию (доработку) ПО в бухгалтерском учете

Затраты на модификацию ПО, которая представляет собой модернизацию с целью улучшения рабочих характеристик, в бухгалтерском учете отражайте в зависимости от того, как признаны в учете затраты на исходное ПО.

В результате модернизации происходят функциональные изменения программного продукта, то есть фактически появляется новая версия (вносятся изменения в существующее ПО, в результате чего улучшаются быстродействие, безопасность, удобство в использовании, другие качественные характеристики), для ПО разрабатываются дополнительные модули и т.п.

Если вы обладаете исключительным правом или правами в соответствии с лицензионными договорами на исходное ПО, то затраты на его улучшение, связанное с улучшением (повышением) первоначально принятых нормативных показателей, относятся к капитальным вложениям (пп. "м" п. 5 ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения"). Они увеличивают первоначальную стоимость ПО (п. 28 ФСБУ 14/2022 "Нематериальные активы").

Как правило, срок использования функциональных изменений ПО не отличается от оставшегося срока полезного использования имеющегося НМА, поэтому можно поступить таким образом:

• увеличить первоначальную стоимость имеющегося НМА на стоимость модернизации;

• проверить, не следует ли скорректировать срок полезного использования, ранее установленный по исходному ПО, - возможно, он увеличился. Также необходимо убедиться, соответствуют ли условиям использования НМА другие элементы амортизации (способ начисления амортизации, ликвидационная стоимость). После корректировки элементов начисляйте амортизацию исходя из новых значений. В учете корректировка отражается как изменение оценочных значений (п. 42 ФСБУ 14/2022, п. п. 3, 4 ПБУ 21/2008 "Изменения оценочных значений").

Бухгалтерские записи могут быть такие:

Если исходное ПО не учитывается у вас в качестве НМА ввиду несоответствия его признакам НМА, то затраты на его модернизацию учитывайте аналогично затратам на текущее сопровождение ПО.

Бухгалтерские записи в этом случае такие:

См. также: Как учитывать расходы на приобретение неисключительного права на программное обеспечение в бухгалтерском учете

2. Как расходы на сопровождение (техническую поддержку) программного обеспечения учесть при налогообложении прибыли

Налоговый учет расходов на сопровождение ПО зависит от характера оказанных услуг (выполненных работ).

2.1. Как в налоговом учете отразить затраты на текущее сопровождение ПО

Затраты на текущее сопровождение ПО, например на информационно-справочную поддержку, обучение персонала, адаптацию, исправление ошибок и т.п., включают в прочие расходы, связанные с производством и реализацией, независимо от того, относится сама программа к НМА либо затраты на приобретение прав на нее по различным причинам единовременно учтены или постепенно учитываются в расходах (пп. 14, 15, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Расходы признавайте на последнее число расчетного периода по договору, на дату составления акта приемки-сдачи оказанных услуг (выполненных работ) или на последний день отчетного (налогового) периода независимо от того, как происходят расчеты по договору: заранее уплачиваемыми периодическими платежами, разовым платежом или после оказания услуг (выполнения работ) (п. 1, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, Письма Минфина России от 02.08.2019 N 03-07-11/58375, от 08.10.2019 N 03-03-06/1/77295). В качестве документа, подтверждающего оказание услуг, может выступать сам договор, если он не предусматривает составления актов (Письмо Минфина России от 13.11.2009 N 03-03-06/1/750).

В случае приобретения сертификата на техническую поддержку в налоговом учете не признавайте расход на момент перечисления разового платежа за сопровождение ПО на несколько месяцев вперед или на дату получения сертификата (п. 14 ст. 270 НК РФ). Затраты на приобретение сертификата включайте в расходы по общим правилам в размере, определяемом исходя из срока действия договора в расчетном (отчетном) периоде.

Важно! Если в отношении программ для ЭВМ, баз данных вы воспользовались правом на применение инвестиционного налогового вычета согласно ст. 286.1 НК РФ, расходы на оплату работ (услуг) по установке, тестированию, адаптации, модификации этих программ, баз данных, а также расходы на обучение работников, их обслуживающих, не учитывайте в целях налогообложения (п. 48.30 ст. 270 НК РФ).

2.2. Как в налоговом учете отразить затраты на модификацию (доработку, обновление) ПО

Затраты на модификацию (доработку, обновление) ПО при расчете налога на прибыль отражайте с учетом характера модификаций (доработок, обновлений):

• если обновление связано с пополнением нормативно-справочной информации, необходимой для функционирования ПО, то затраты на него учитывайте как затраты на текущее сопровождение ПО (Письмо Минфина России от 26.04.2017 N 03-03-06/1/25101);

• если в результате модификации (доработки, обновления) происходят качественные изменения самого программного продукта (появляется новая версия или дополнительные модули, обеспечивающие не предусмотренные ранее функциональные возможности, и т.п.), то такие затраты следует квалифицировать как модернизацию ПО.

Затраты на модернизацию ПО отражайте в налоговом учете в зависимости от того, является оно НМА или нет.

Если вы обладаете исключительным правом на исходное ПО и учитываете его в налоговом учете в составе НМА, то на сумму затрат на модернизацию увеличьте первоначальную стоимость НМА (п. 2 ст. 257 НК РФ).

Если вы обладаете исключительным правом на ПО и уже учли его стоимость в расходах, то с учетом п. 2 ст. 257 НК РФ действуйте следующим образом.

Если вы модернизируете уже полностью самортизированное ПО, увеличьте его первоначальную стоимость на расходы по модернизации и начисляйте амортизацию. Начислять ее следует по тем нормам, которые были определены при введении ПО в эксплуатацию (п. 2 ст. 257 НК РФ, Письма Минфина России от 11.06.2024 N 07-01-09/53916, от 15.12.2023 N 03-03-06/1/121584, от 25.10.2023 N 03-03-06/1/101608).

Если первоначальная стоимость ПО была равна или менее 100 тыс. руб. и, соответственно, была включена в расходы, то на дату завершения модернизации определите новую стоимость ПО, увеличив первоначальную стоимость ПО на затраты на модернизацию.

Если увеличенная стоимость ПО превысит 100 тыс. руб., то отнесите ПО к амортизируемому имуществу. Такой подход к амортизации Минфин России предлагал в отношении ОС (Письмо от 17.06.2021 N 03-03-06/1/47706). По нашему мнению, его можно применить и в отношении НМА. В общем случае стоимость НМА погашается путем начисления амортизации. Поскольку часть стоимости ПО ранее уже была признана в расходах, через амортизацию в расходы включите только сумму модернизации. СПИ определите самостоятельно. Он должен быть не менее двух лет (п. 2 ст. 258 НК РФ).

Если увеличенная стоимость ПО окажется равна или менее 100 тыс. руб., то учтите расходы на модернизацию в отчетном периоде ее окончания (пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Если вы не обладаете исключительным правом на ПО и постепенно учитываете стоимость права на использование программы в расходах, то затраты на модернизацию признавайте в расходах в течение:

• оставшегося срока действия договора на приобретение прав на использование ПО (лицензионного, присоединения и др.) с учетом его увеличения, если он меняется по соглашению с правообладателем (Письмо Минфина России от 16.01.2012 N 03-03-06/1/15);

• оставшегося срока, установленного организацией самостоятельно для списания расходов на приобретение ПО (Письма Минфина России от 13.02.2012 N 03-03-06/2/19, от 23.10.2009 N 03-03-06/1/681);

• срока, установленного для списания непосредственно затрат на доработку (модификацию) с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (Письма Минфина России от 18.03.2014 N 03-03-06/1/11743, от 18.03.2013 N 03-03-06/1/8161).

Расходы на адаптацию и модификацию программ для ЭВМ и баз данных, на которые имеются исключительные права или права на использование, учитывайте в размере фактических затрат без применения повышающего коэффициента 2 (пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ, Письмо Минфина России от 05.12.2024 N 03-03-06/122830).

Если же такие расходы понесены в процессе формирования первоначальной стоимости НМА, то вы можете включить их в его первоначальную стоимость с коэффициентом 2 при условии, что программа (база данных) включена в единый реестр российского ПО (п. 3 ст. 257 НК РФ).

См. также: Как учитывать расходы на приобретение неисключительного права на программное обеспечение в налоговом учете

3. Как расходы на сопровождение (техническую поддержку) программного обеспечения учесть при УСН

В перечне расходов, учитываемых плательщиками УСН, затраты на сопровождение (техническую поддержку) ПО прямо не предусмотрены.

В то же время затраты на некоторые мероприятия по сопровождению ПО могут быть учтены в расходах при применении УСН на основании пп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ:

• на установку и настройку ПО (Письма Минфина России от 26.04.2024 N 03-11-11/39438, от 20.12.2019 N 03-11-11/99968, от 12.04.2007 N 03-11-04/2/100);

• на обслуживание бухгалтерских программ, под которым обычно понимают: обновление различных справочников, классификаторов, форматов отчетности и выгрузки; администрирование пользовательских прав доступа к определенным функциям, папкам, документам; настройку автоматической архивации; восстановление программы при сбоях, исправление и тестирование баз данных; доработку типовой конфигурации программы под нужды конкретного пользователя; консультации по работе с программой (Письмо Минфина России от 31.10.2006 N 03-11-04/2/229).

При учете затрат на доработку (модификацию, обновление) ПО при УСН по пп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ не важно, есть у вас исключительное право на ПО или нет. Также не имеют значения вид обновляемого ПО и характер этих обновлений - каких-либо ограничений данная норма не содержит.

Так, положения пп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ позволяют учесть в расходах:

1. затраты на обновление, связанное с пополнением нормативно-справочной информации, необходимой для функционирования ПО (Письма Минфина России от 10.12.2018 N 03-11-06/2/89780, от 19.01.2016 N 03-11-06/2/1520, от 21.03.2013 N 03-11-06/2/8830);

2. затраты на обновление сайта, представляющего собой комплекс, состоящий из программы для ЭВМ, которая обеспечивает работу сайта, и базы данных - наполнения сайта (Письма Минфина России от 24.03.2021 N 03-11-11/21340, от 19.06.2019 N 03-11-11/44650, от 18.12.2019 N 03-11-11/98947). Однако, по мнению УФНС России по г. Москве, применить пп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ вправе только лицо, являющееся правообладателем сайта (см. Письмо от 22.05.2019 N 20-14/083438@). Поэтому если исключительное право на сайт не принадлежит организации, то возможны споры с налоговыми органами.

По нашему мнению, поскольку в результате модификации (доработки, обновления) ПО происходит создание производного произведения, то затраты на модификацию при применении УСН также могут быть учтены по пп. 2.1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ как расходы на приобретение исключительного права на производную программу для ЭВМ (если ваша организация является правообладателем этой программы).

По общему правилу затраты учитывайте в расходах единовременно после их оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Если же договором предусмотрен разовый авансовый платеж, например, за последующий год, то на момент перечисления денежных средств расход не признавайте. Расходы учтите при определении налоговой базы за периоды, когда услуги будут оказаны (работы выполнены).

НДС, предъявленный организацией, сопровождающей ПО:

• примите к вычету, если уплачиваете НДС по общеустановленным ставкам;

• включите в стоимость работ (услуг), если применяете пониженные ставки НДС;

• учтите как отдельный расход, если вы освобождены от уплаты НДС (пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

См. также: Как учесть расходы на программное обеспечение при УСН