 |
|---|
| Статья: Лизинг: ваши новые вопросы -
наши новые ответы (Елина Л.А.) ("Главная книга", 2023, N 22) |
| Документ предоставлен
Консультант Плюс www.consultant.ru Дата сохранения: 14.06.2025 |
"Главная книга", 2023, N 22
ЛИЗИНГ: ВАШИ НОВЫЕ ВОПРОСЫ - НАШИ НОВЫЕ ОТВЕТЫ
Как учесть затраты на командировку работника, если поездка нужна для принятия предмета лизинга? Когда можно вести бухучет лизинга упрощенно? Как определить ставку дисконтирования по выкупному лизингу? Как для целей налогообложения прибыли учесть улучшения предмета лизинга? Учет операций лизингополучателя непрост. Причем не только бухгалтерский. Особенно когда условия договора лизинга отличаются от стандартных.
Командировка для принятия предмета лизинга
Организация отправила своего сотрудника в командировку. Ее цель - принять по акту приема-передачи автомобиль по договору лизинга. Надо ли включать сумму суточных и стоимость авиабилетов в увеличение первоначальной цены автомобиля?
В бухучете по договору лизинга вам наверняка придется отражать ППА и обязательство по аренде по самому предмету лизинга:
- на счете 01 отражайте право пользования активом (предварительно проведите суммы через счет 08-"ППА"). Проводка будет следующая: Дт 01-"ППА" - Кт 08-"ППА";
- на счете 76-"Обязательство перед лизингодателем" отражайте первоначальное обязательство по аренде. Проводка здесь будет такая: Дт 08-"ППА" - Кт 76-"Обязательство перед лизингодателем".
При определении стоимости ППА надо дополнительно учитывать:
- затраты, связанные с получением предмета лизинга и доведением его до состояния, пригодного к использованию. Проводка: Дт 08-"ППА" - Кт 76 (60);
- сумму оценочного обязательства, подлежащего исполнению по окончании договора лизинга. Проводка: Дт 01-"ППА" - Кт 96.
Эти два показателя можно не учитывать при формировании стоимости ППА тем, кто имеет право на упрощенный бухучет, но обязан отражать ППА. К примеру, малым предприятиям, для которых аудит необязателен, если они заключили договор лизинга с последующим выкупом. Но это надо закрепить в учетной политике.
В рассматриваемой ситуации названные траты вполне подходят под затраты, связанные с получением предмета лизинга. Так что их можно учитывать по приведенной выше схеме.
В налоговом учете предмет лизинга по договорам, заключенным 01.01.2022 и позже, не является объектом ОС. Поэтому лизинговые платежи надо учитывать в расходах по графику платежей. Следовательно, ваши командировочные расходы независимо от того, как они учитываются в бухучете, будут прочими расходами.
Возможность упрощенного бухучета предмета лизинга
Когда можно вести упрощенный бухучет предмета лизинга? Только планируем заключить договор: либо с выкупом, либо без выкупа.
Для целей ФСБУ 25/2018 в некоторых случаях организации имеют право на упрощенный вариант учета аренды, в том числе и финансовой, то есть лизинга.
Для этого должно выполняться правило "2 + 1":
- одновременно соблюдаются два условия из п. 12 ФСБУ 25/2018:
аренда/лизинг без выкупа;
аренда/лизинг без права сдачи в субаренду/сублизинг либо такое право в договоре есть, однако нет намерения сдавать в субаренду/сублизинг;
- выполняется хотя бы одно из условий п. 11 ФСБУ 25/2018:
или есть право на упрощенный бухучет;
или небольшая стоимость нового аналога предмета лизинга (до 300 тыс. руб.);
или реальный срок лизинга не более года.
Как видим, если планируется выкупной лизинг, то не выполняется условие из п. 12 ФСБУ 25/2018. А значит, обязательно надо отражать ППА в бухучете.
И только если выкуп не будет предусмотрен договором, возможен упрощенный бухучет при соблюдении одного из вышеуказанных условий п. 11 ФСБУ 25/2018.
В таком случае отражать ППА необязательно. Принимайте предмет аренды на забаланс и отражайте арендную плату в составе текущих расходов.
Ликвидационная стоимость предмета лизинга
для расчета процентов
Автомобиль получен в лизинг на 3 года, есть выкупная стоимость (перечисляется отдельно при выкупе), был перечислен аванс. Какую ликвидационную стоимость лизингового автомобиля необходимо учитывать при расчете процентов по аренде в связи с применением ФСБУ 25/2018?
В ФСБУ 25/2018 определено, что негарантированная ликвидационная стоимость - это предполагаемая справедливая стоимость предмета аренды, которую он будет иметь к концу срока аренды, за вычетом сумм, подлежащих уплате в связи с гарантиями выкупа предмета лизинга, которые учтены в составе арендных платежей <1>.
То есть негарантированная ликвидационная стоимость представляет собой стоимость предмета лизинга, которая не возмещается лизингодателю по окончании договора лизинга лизингополучателем.
У вас лизингодателю возмещаются все суммы, ведь предмет лизинга выкупается. Так что негарантированная ликвидационная стоимость нулевая.
Надо также обратить особое внимание на то, что при выкупном лизинге величина первоначального обязательства по аренде рассчитывается прямым путем (без дисконтирования будущих платежей). В самом начале учета операций по договору лизинга, как правило, необходимо составить расчет обязательств по аренде и процентов. Для этого можно воспользоваться калькулятором на сайте ГК. Так, если лизинг выкупной, пользуйтесь Калькулятором расчета обязательств при лизинге по ФСБУ 25/2018 <2>.
Вам также может быть полезен наш электронный спецвыпуск "Лизинг для лизингополучателя" <3>.
--------------------------------
<1> п. 15, подп. "е" п. 7 ФСБУ 25/2018.
<2> https://glavkniga.ru/calculators/leasing.
<3> https://glavkniga.ru/elver/sv/17.
Ставка дисконтирования по калькулятору выкупного лизинга
У нас выкупной лизинг. Мы хотим сделать расчет обязательств по аренде и процентов с помощью калькулятора на сайте ГК. Но там нет поля для указания процентной ставки. Сам же калькулятор считает ставку отличную от той, по которой мы можем получить кредиты на сопоставимых условиях. Как быть?
При выкупном лизинге ставка дисконтирования определяется исходя из условий конкретного договора. Такой алгоритм заложен и в наш калькулятор.
Он самостоятельно определяет ставку дисконтирования, учитывая данные договора лизинга, которые вы вносите при заполнении необходимых полей. Надо указать:
- цену покупки имущества лизингодателем за вычетом авансов;
- дату получения предмета лизинга;
- даты лизинговых платежей.
На основе этих данных наш калькулятор сам определит:
- какая часть лизинговых платежей была уплачена в качестве компенсации лизингодателю его затрат на приобретение предмета лизинга;
- какая часть платежей была уплачена в качестве процентов за рассрочку при лизинге.
Соответственно, рассчитав эти суммы, калькулятор определяет и ставку дисконтирования. Ориентироваться на внешние источники не требуется. Не имеет значения ни ключевая ставка ЦБ, ни ставка, по которой вы можете взять заем, ни какая-либо иная рыночная процентная ставка.
Выкуп предмета лизинга до его ввода в эксплуатацию
В конце 2021 г. заключен договор лизинга. Дата окончания срока лизинга - декабрь 2023 г. До августа 2023 г. включительно платили авансовые платежи согласно графику лизинговых платежей. В сентябре 2023 г. лизинговое оборудование было принято от лизингодателя по акту приема-передачи.
Однако ввод в эксплуатацию еще не состоялся. Оборудование учтено на счете 08-"ППА". Сейчас ведутся пусконаладочные работы. В октябре 2023 г. лизинг досрочно погашен, пусконаладка еще не окончена. Как признать наши расходы в бухгалтерском и налоговом учете?
Начнем с налогового учета. Для целей налогообложения прибыли к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество <4>.
За период, когда предмет лизинга еще не был получен, небезопасно до даты принятия признавать в налоговых расходах платежи лизингодателю <5>. Рассматривайте их как авансовые до получения предмета лизинга.
В дальнейшем налоговый учет по общему правилу (поскольку договор заключен до 2022 г.) зависит от того, у кого по условиям договора лизинга должен был учитываться предмет лизинга: у вас или у лизингодателя.
Однако поскольку вы не ввели предмет лизинга в эксплуатацию, то, даже если он учитывается у вас на балансе по условиям договора, начислять амортизацию пока нет оснований.
По мнению Минфина, если отсрочка ввода в эксплуатацию полученного в лизинг имущества обусловлена необходимостью доведения его до состояния, в котором оно пригодно к использованию, то лизинговые платежи по указанному имуществу до ввода его в эксплуатацию могут быть включены в состав расходов для целей налогообложения прибыли организаций в тех отчетных периодах, в которых они возникли исходя из условий договора аренды <6>. Но это не касается авансовых платежей, которые таковыми являются по условиям договора. А вот если они превратились в обычные лизинговые платежи после получения предмета лизинга, то их можно учесть в текущих расходах, ссылаясь на упомянутое Письмо Минфина. Те авансовые платежи, которые не превратились в текущие, будут формировать стоимость собственного имущества после выкупа.
В дальнейшем, когда предмет лизинга вами выкуплен, вам надо собрать затраты (ранее не принятые для целей налогообложения прибыли в текущих расходах), связанные с приобретением предмета лизинга. Это будет выкупная стоимость, а также расходы на доведение до состояния, пригодного к использованию. Исходим из того, что авансовые лизинговые платежи, которые по условиям договора лизинга не превратились в текущие лизинговые платежи, по условиям соглашения о досрочном выкупе учтены в счет погашения выкупной стоимости.
Все указанные затраты будут формировать первоначальную стоимость основного средства. После ввода в эксплуатацию вы будете начислять амортизацию в обычном порядке, если стоимость выкупленного имущества соответствует лимиту ОС в налоговом учете.
Бухгалтерский учет. Поскольку у вас предмет лизинга не был введен в эксплуатацию, у вас до такого ввода будут накапливаться суммы на счете 08 "Капитальные вложения".
Если вы отражали суммы на субсчете 08-"ППА" и обязательство по аренде по правилам ФСБУ 25/2018, то на дату выкупа предмета лизинга может потребоваться корректировка данных на счете 08:
- во-первых, так, чтобы в части затрат, связанных с платежами лизингодателю, на счете остались только реальные траты, которые до этого не были списаны на расходы. Это будет выкупная стоимость предмета лизинга, а также иные затраты, связанные с получением его в собственность. Обязательство по аренде (если вы его отражали) надо списать на дату прекращения договора лизинга за счет сумм на субсчете 08-"ППА";
- во-вторых, надо перенести накопленные суммы на субсчет счета 08, где собираются капвложения в собственные ОС: Дт 08-"Собственные ОС" - Кт 08-"ППА".
После ввода ОС в эксплуатацию вы будете амортизировать его стоимость в бухучете в обычном порядке.
--------------------------------
<4> подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.
<5> Письмо ФНС от 05.09.2005 N 02-1-07/81.
<6> подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ; Письмо Минфина от 13.08.2012 N 03-03-06/1/409.
Отражение выкупа предмета лизинга по свежему договору
Договор лизинга заключен в 2022 г. на 20 месяцев. Сейчас в плановом порядке выкупаем предмет лизинга. Как это отразить в бухгалтерском и налоговом учете?
Начнем с налогового учета. Для целей налога на прибыль все текущие платежи вы списали на расходы в течение срока действия договора. Выкупную стоимость предмета лизинга, выделенную в договоре, надо было учитывать в качестве аванса. Она на дату выкупа предмета лизинга будет формировать стоимость вашего имущества. Это будет:
- или МПЗ - если выкупная стоимость и дополнительные затраты будут не более 100 тыс. руб.;
- или ОС - если эта сумма будет больше. Она и сформирует первоначальную стоимость выкупленного имущества.
Как видим, в налоговом учете формируется новый объект - с новой стоимостью (базирующейся на новой выкупной стоимости предмета лизинга), с новым сроком полезного использования. При этом такой СПИ можно уменьшить на период эксплуатации предмета лизинга.
В бухучете схема проводок зависит от того, отражалось ППА или нет.
Вариант 1 (основной). ППА было отражено на счете 01-"ППА".
В таком случае никакого принципиально нового объекта в бухучете нет. Происходит лишь изменение названия ранее имевшегося объекта учета: отраженное ранее ППА переводим в состав собственных основных средств. Для этого стоимость ранее сформированного ППА и начисленную по нему амортизацию надо просто перевести на другие субсчета тех же счетов:
- переносим первоначальную стоимость имущества: Дт 01-"Собственные ОС" - Кт 01-"ППА";
- переносим ранее начисленную амортизацию предмета лизинга: Дт 02-"ППА" - Кт 02-"Собственные ОС".
Далее продолжаем начислять амортизацию по собственному ОС, кредитуя субсчет 02-"Собственные ОС".
Вариант 2 (упрощенный). Текущие лизинговые платежи сразу признавались в расходах, а предмет лизинга учитывался на забалансе.
В таком случае бухучет схож с учетом налоговым. Прежде всего с забаланса надо списать предмет лизинга. Далее посмотреть, каковы будут выкупная стоимость и дополнительные затраты на выкуп предмета лизинга. И сравнить итоговую сумму с вашим лимитом ОС - только не налоговым, а бухгалтерским. В итоге у вас в бухучете появится либо новое ОС, либо новый МПЗ. Дальше учет стандартный.
Налоговый учет улучшений предмета лизинга
Взяли авто в лизинг, сделали шумоизоляцию, антикоррозионную обработку кузова, поставили сетку радиатора, были другие улучшения. Как нам учесть такие затраты? Можем ли мы их амортизировать в течение СПИ самого автомобиля, не прекращая такую амортизацию после выкупа предмета лизинга?
В НК такой порядок не предусмотрен. Но есть другой вариант, одобренный Минфином и ФНС. По общему правилу лизингополучатель (арендатор) должен действовать так.
Во-первых, затраты на модернизацию, дооборудование арендованного ОС надо учитывать при расчете налога на прибыль ТОЛЬКО при условии, что лизингодатель дал свое согласие на выполнение соответствующих работ <7>. В противном случае учесть такие затраты нельзя <8>. Даже несмотря на запланированный выкуп предмета лизинга. Ведь пока это собственность лизингодателя.
Если капвложения сделаны с согласия лизингодателя, то их можно амортизировать в течение срока договора лизинга, ориентируясь на СПИ предмета лизинга.
Во-вторых, после выкупа предмета лизинга лизингополучатель может увеличить первоначальную стоимость этого ОС на недоамортизированную стоимость неотделимых улучшений и начислять амортизацию исходя из получившейся стоимости объекта. С этой точкой зрения согласны и Минфин, и ФНС <9>. Ведь капитальные вложения в неотделимые улучшения объектов ОС могут увеличивать первоначальную стоимость собственных ОС <10>.
Поэтому если общая сумма (выкупная стоимость + недоамортизированная часть капвложений в улучшения предмета лизинга) будет не менее 100 тыс. руб., то в налоговом учете надо отразить основное средство. Если же общая сумма окажется меньше "лимита ОС", то стоимость сразу можно учесть в налоговых расходах.
--------------------------------
<7> п. 1 ст. 256 НК РФ.
<8> Письмо Минфина от 17.12.2015 N 03-07-11/74085.
<9> Письма Минфина от 06.06.2012 N 03-03-10/61; ФНС от 18.06.2012 N ЕД-4-3/9951@.
<10> пп. 1, 2 ст. 257 НК РФ.
Выкуп предмета лизинга с не согласованными ранее
улучшениями
У нас по одному автомобилю, который был в лизинге, ситуация несколько иная. Мы сделали довольно существенные улучшения, однако забыли получить согласие лизингодателя на них. И потом тоже не оформили согласие (а в договоре лизинга написано, что на такие улучшения должно быть получено согласие лизингодателя в обязательном порядке). Соответственно, в течение срока договора лизинга мы не признавали такие улучшения в расходах. После выкупа авто их можно включить в его первоначальную стоимость?
В Письмах ведомств, на которые мы ссылались в предыдущем ответе, рассматривались неотделимые улучшения, сделанные с согласия арендодателя.
В случае же, когда такие неотделимые улучшения не были согласованы с лизингодателем, после выкупа предмета лизинга бывшему лизингополучателю логично ориентироваться на ту же позицию. Ведь такие затраты реальны и они связаны с производственной деятельностью и с приобретаемым объектом ОС. Согласен с этим и специалист Минфина.
Учет несогласованных затрат на улучшение лизингового имущества после его выкупа
Хороший Олег Давыдович, государственный советник налоговой службы РФ II ранга, начальник отдела налога на прибыль организаций Департамента налоговой политики Минфина России
- Рассмотрим ситуацию, когда лизингополучатель сделал неотделимые улучшения предмета лизинга (к примеру, автомобиля) без согласия на то лизингодателя, а впоследствии выкупил такой предмет лизинга (автомобиль). При этом:
- расходы на улучшение автомобиля документально подтверждены;
- автомобиль стал собственностью организации-лизингополучателя;
- автомобиль будет использоваться в деятельности, направленной на получение дохода;
- ранее эти затраты не были признаны в налоговом учете.
В таком случае для целей налогообложения прибыли организация (лизингополучатель) может включить в первоначальную стоимость выкупаемого автомобиля затраты на сделанные улучшения <11>. Впоследствии они будут перенесены через механизм амортизации на текущие расходы.
Как видим, поскольку неотделимые улучшения не были согласованы, то организация их не амортизировала в течение срока договора лизинга. А значит, вся сумма затрат на такие улучшения в полной сумме (разумеется, без учета принимаемого организацией к вычету НДС) будет включена в первоначальную стоимость приобретаемого ОС. То есть выкупаемого вами предмета лизинга. И в дальнейшем будет учтена в расходах, к примеру, через амортизацию основного средства.
* * *
Об особенностях налогового учета платежей по договору лизинга в случае, когда лизинг выкупной, но цена выкупа отдельно не выделена в договоре, мы рассказали в предыдущей статье.
--------------------------------
<11> пп. 1, 2 ст. 257 НК РФ.
Л.А. Елина
Ведущий эксперт
Подписано в печать
03.11.2023
