Статья_ Бухгалтерский учет операций с приобретенными и выпущ

Статья: Бухгалтерский учет операций с приобретенными и выпущенными ЦФА (Понкратова С.) ("Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", 2024, N 2)

Документ предоставлен Консультант Плюс www.consultant.ru Дата сохранения: 14.06.2025

"Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", 2024, N 2

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ

С ПРИОБРЕТЕННЫМИ И ВЫПУЩЕННЫМИ ЦФА

Рынок ЦФА развивается быстро: например, по данным на январь 2024 г. на платформе "А-Токен" состоялось более 70 выпусков ЦФА совокупным объемом более 33 млрд руб. <1>. О правовой сущности ЦФА и рекомендациях по разработке методологии учета операций с ними можно подробно прочитать в N 11 журнала за 2023 год <2>. В продолжение темы предлагаем практическую методологию - порядок учета, который включает практически все балансовые счета и символы ОФР, предусмотренные для ЦФА в Положении N 809-П <3>. Особая ценность материала в том, что отдельного положения Банка России по учету ЦФА нет.

--------------------------------

<1> https://www.rbc.ru/crypto/news/.

<2> Сафонова Т. и др. Чем руководствоваться при разработке методологии бухгалтерского и налогового учета цифровых инструментов // Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке. 2023. N 11.

<3> Положение Банка России от 24.11.2022 N 809-П "О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения" (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2024).

Напомним, что цифровыми финансовыми активами признаются цифровые права, включающие:

- денежные требования;

- возможность осуществления прав по эмиссионным ценным бумагам;

- права участия в капитале непубличного акционерного общества;

- право требовать передачи эмиссионных ценных бумаг.

Аудиторское сообщество и специалисты в области учета рекомендуют вести учет ЦФА в соответствии с требованиями МСФО (IFRS) 9 и МСФО (IFRS) 13 с применением балансовых счетов и символов ОФР, введенных Банком России в Положение N 809-П специально для ЦФА Указанием от 23.03.2023 N 6380-У. Отдельного положения по учету операций с ЦФА, утвержденного Банком России, в настоящее время не существует и, вероятно, выпуска такого положения не предвидится и в будущем, поскольку разновидность данных инструментов не предусмотрена МСФО.

ЦФА, по сути, имеют правовой режим бездокументарных ценных бумаг, являющихся особой формой фиксации отдельных имущественных прав, и учет ЦФА зависит от тех прав, которые лежат в их основе, по аналогии с уже принятыми принципами учета. Например, приобретенные ЦФА, включающие денежные требования, могут быть аналогом вложений в облигации или предоставленных кредитов. Значит, в зависимости от условий выпуска такого ЦФА может быть применена аналогия учета по Положению N 606-П <4> или Положению N 605-П <5> соответственно. А для выпущенных ЦФА, включающих денежные требования, - аналогия учета по Положению N 604-П <6>.

--------------------------------

<4> Положение Банка России от 02.10.2017 N 606-П "О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций с ценными бумагами".

<5> Положение Банка России от 02.10.2017 N 605-П "О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций по предоставлению (размещению) денежных средств по кредитным договорам, иным договорам на размещение денежных средств, операций, связанных с осуществлением сделок по приобретению права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме, операций по обязательствам по выданным банковским гарантиям и предоставлению денежных средств".

<6> Положение Банка России от 02.10.2017 N 604-П "О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций по привлечению денежных средств по договорам банковского вклада (депозита), кредитным договорам, операций по выпуску и погашению (оплате) облигаций, векселей, депозитных и сберегательных сертификатов".

Учет договора ЦФА будет зависеть от конкретных условий его выпуска, прав, которые он удостоверяет, и финансового или нефинансового инструмента, являющегося объектом этих прав. Порядок учета, изложенный далее в статье, хотя и включает часть балансовых счетов и символов ОФР, не может охватить весь спектр возможных условий выпусков конкретных ЦФА. Для упрощения задачи в качестве примера в некоторых случаях будут применены условия:

- по приобретенным ЦФА, включающим денежные требования права, аналогичные облигациям;

- по выпущенным ЦФА, включающим денежные требования права, аналогичные выданным кредитам.

В случае если дата заключения сделки на покупку ЦФА не совпадает с датой расчетов по сделке, учет осуществляется на счетах главы Г Плана счетов в обычном порядке.

Сокращения, используемые далее:

СС - справедливая стоимость;

АС - амортизированная стоимость;

БС - балансовая стоимость;

ПСД - прочий совокупный доход;

ОФР - отчет о финансовых результатах в контексте категории оценки "прибыль или убытки";

РВП - резерв на возможные потери;

ОКУ - ожидаемые кредитные убытки;

"Счет переоц. +", "Счет переоц. -" - счета положительных и отрицательных переоценок соответственно;

"Корр-А", "Корр-П" - счета корректировок активные и пассивные соответственно.

Бухгалтерский учет операций с приобретенными ЦФА

Банк является инвестором - покупателем по договору купли-продажи ЦФА через оператора обмена. Условия выпуска ЦФА, приобретаемого банком, содержатся в решении о выпуске ЦФА эмитента, которое регистрируется оператором информационной системы. Права и обязанности по ЦФА фиксируются в распределенном реестре. Порядок учета описан в табл. 1.

Таблица 1

Учет операций с приобретенными ЦФА

--------------------------------

<7> Банк вправе принять решение вместо указанных счетов 47422/47423 использовать балансовые счета 47407/47408.

<8> Например, по приобретенным "ЦФА, включающим денежные требования" права, аналогичные облигациям, - существенное отклонение ставки по ЦФА от ставки по аналогичной облигации.

<9> Например, по приобретенным "ЦФА, включающим денежные требования" права, аналогичные облигациям, сравнивается балансовая стоимость ЦФА с рыночной стоимостью аналогичной облигации.

<10> Банк вправе открыть отдельные лицевые счета для учета процентов, купонов, дисконта к каждому договору ЦФА, утвердив свой подход во внутренних нормативных документах. В учетной системе при этом следует соблюсти требование Положения N 809-П - должна быть возможность получения всей аналитики, относящейся к каждому договору ЦФА.

<11> Например, по приобретенным "ЦФА, включающим денежные требования" права, аналогичные облигациям, риски оцениваются так же, как по аналогичной облигации (риск эмитента и пр.).

Бухгалтерский учет операций с выпущенными ЦФА

Банк является эмитентом - продавцом по договору купли-продажи ЦФА через оператора обмена. Условия выпуска ЦФА, выпускаемого банком, содержатся в решении о выпуске ЦФА эмитента, которое регистрируется оператором информационной системы. Права и обязанности по ЦФА фиксируются в распределенном реестре. Порядок учета описан в табл. 2.

Таблица 2

Учет операций с выпущенными ЦФА

--------------------------------

<12> Банк вправе открыть отдельные лицевые счета для учета расчетов по затратам, процентов, купонов, дисконта и премии к каждому договору ЦФА, утвердив свой подход во внутренних нормативных документах. В учетной системе при этом следует соблюсти требование Положения N 809-П - должна быть возможность получения всей аналитики, относящейся к каждому договору ЦФА.

<13> Например, по приобретенным "ЦФА, включающим денежные требования" права, аналогичные выданным кредитам, сравнивается ставка по кредиту с рыночными ставками по кредитам, выдаваемым на аналогичных условиях.

С. Понкратова

Методолог

по бухгалтерскому учету и МСФО

Подписано в печать

05.02.2024