Как исчислить налог с доходов акционера при выкупе акций эмитентом?

Как исчислить налог с доходов акционера при выкупе акций эмитентом?

Акционеры - владельцы голосующих акций вправе в некоторых случаях требовать выкупа обществом всех или части принадлежащих им акций. Такое возможно, в частности, при принятии общим собранием акционеров решения о реорганизации общества, о согласии на совершение или о последующем одобрении крупной сделки, предметом которой является имущество стоимостью более 50% балансовой стоимости активов общества, если они голосовали против принятия такого решения либо не участвовали в голосовании по этим вопросам (п. 1 ст. 75 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ)).

Акционеры непубличного общества - владельцы привилегированных акций, указанных в п. 6 ст. 32 Закона N 208-ФЗ, вправе требовать выкупа обществом всех или части принадлежащих им акций в случае принятия общим собранием акционеров решений по вопросам, предусмотренным уставом общества, если они голосовали против принятия соответствующего решения или не участвовали в голосовании (п. 1.1 ст. 75 Закона N 208-ФЗ).

Выкуп акций обществом осуществляется по цене, определенной советом директоров (наблюдательным советом) общества, но не ниже рыночной стоимости, которая должна быть определена оценщиком без учета ее изменения в результате действий общества, повлекших возникновение права требования оценки и выкупа акций (п. 3 ст. 75 Закона N 208-ФЗ).

Кроме того, приобретение обществом размещенных акций возможно при уменьшении уставного капитала общества (ст. 72 Закона N 208-ФЗ).

В данном материале рассматривается общий порядок налогообложения доходов акционера при выкупе акций эмитентом.

НДФЛ

Налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации (п. 1 ст. 207 НК РФ).

К доходам физических лиц от долевого участия относятся также доходы в виде превышения суммы денежных средств, стоимости иного имущества (имущественных прав), которые получены акционером российской организации или иностранной организации при выходе (выбытии) из организации либо при распределении имущества ликвидируемой организации между ее акционерами, над учитываемыми в установленном гл. 23 НК РФ порядке расходами соответствующего акционера на приобретение акций ликвидируемой организации (абз. 2 пп. 1 п. 1, абз. 2 пп. 1 п. 3 ст. 208 НК РФ).

Однако следует учесть, что положения Закона N 208-ФЗ не содержат положений о выходе или выбытии акционера из общества. Так, в силу положений Закона N 208-ФЗ акционерное общество вправе приобретать размещенные им акции у акционеров (ст. 72 Закона N 208-ФЗ), а также акционеры - владельцы голосующих акций вправе требовать выкупа обществом всех или части принадлежащих им акций (ст. 75 Закона N 208-ФЗ, Письмо Минфина России от 24.07.2019 N 03-03-06/2/55668).

Организации, выплачивающие доходы при выкупе собственных акций, не отвечают условиям признания налоговыми агентами по НДФЛ в отношении доходов от осуществления операций с ценными бумагами в соответствии с положениями пп. 1 - 7 п. 2 ст. 226.1 НК РФ. Следовательно, они признаются налоговыми агентами в общем порядке (п. 1 ст. 226 НК РФ, Письмо ФНС России от 17.01.2020 N БС-4-11/561@).

Налоговая база по доходам по операциям с ценными бумагами определяется как денежное выражение соответствующих доходов, подлежащих налогообложению с учетом особенностей, установленных, в частности, ст. 214.1 НК РФ (п. 6 ст. 210 НК РФ).

Так, в общем случае АО при определении налоговой базы по операциям с ценными бумагами на основании заявления налогоплательщика учитывают фактически осуществленные и документально подтвержденные расходы, которые связаны с приобретением и хранением соответствующих ценных бумаг и которые налогоплательщик произвел без участия налогового агента (п. 10 ст. 214.1 НК РФ).

В качестве документального подтверждения соответствующих расходов физическое лицо, по нашему мнению, должно представить оригиналы или надлежащим образом заверенные копии документов, на основании которых это физическое лицо произвело соответствующие расходы, брокерские отчеты, документы, подтверждающие факт перехода налогоплательщику прав по соответствующим ценным бумагам, факт и сумму оплаты соответствующих расходов.

В случае представления физическим лицом оригиналов документов налоговый агент обязан изготовить заверенные копии таких документов и хранить их в течение 5 лет, требование о предоставлении на хранение оригиналов документов или их нотариально заверенных копий неправомерно (п. 4 ст. 226.1 НК РФ, Письмо Минфина России от 07.04.2023 N 03-04-05/31208).

Налоговая ставка по операциям с ценными бумагами для налоговых резидентов РФ установлена в размере 13% (15%), для нерезидентов РФ - 30%.

При этом налоговый резидент РФ при определении налоговой базы вправе уменьшить доходы по операциям с ценными бумагами на сумму налоговых вычетов, предусмотренных пп. 1 п. 1 ст. 219.1 и ст. 220.1 НК РФ (п. 6 ст. 210 НК РФ).

Кроме того, следует учесть, что не облагаются НДФЛ доходы налогового резидента РФ от реализации определенных акций, в частности: акций, указанных в п. 2 ст. 284.2 НК РФ, при условии, что на дату реализации таких акций они непрерывно принадлежали налогоплательщику на праве собственности или ином вещном праве более 5 лет, а также акций российских организаций, являющихся ценными бумагами высокотехнологичного (инновационного) сектора экономики, на дату реализации непрерывно принадлежащих налогоплательщику на праве собственности или ином вещном праве более 1 года при соблюдении условий п. 17.2-1 ст. 217 НК РФ (п. п. 17.2, 17.2-1 ст. 217 НК РФ).

При продаже акций, не соответствующих указанным выше критериям, доход (финансовый результат) от их продажи подлежит обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке.

Налог на прибыль организаций

Налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются в том числе (п. 1 ст. 246 НК РФ):

• российские организации;

• иностранные организации, получающие доходы от источников в РФ.

К доходам от долевого участия в деятельности организации относятся доходы в виде имущества (имущественных прав), которое получено акционером организации при выходе из организации либо при распределении имущества ликвидируемой организации между ее акционерами в размере, превышающем фактически оплаченную (вне зависимости от формы оплаты) соответствующим акционером стоимость акций такой организации и величину внесенного им вклада в виде денежных средств, уменьшенных на сумму денежных средств, указанных в пп. 11.1 п. 1 ст. 251 НК РФ, в имущество организации (абз. 2 п. 1 ч. 2 ст. 250 НК РФ).

Налоговые последствия операций по выкупу (приобретению) акционерным обществом у акционера акций подпадают под действие ст. 280 НК РФ как операции по реализации ценных бумаг (Письмо Минфина России от 24.07.2019 N 03-03-06/2/55668).

Доходы налогоплательщика от операций по реализации или от иного выбытия ценных бумаг определяются в том числе исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги (п. 2 ст. 280 НК РФ).

Расходы налогоплательщика при реализации или ином выбытии (в том числе при погашении или частичном погашении номинальной стоимости) ценных бумаг определяются, в частности, исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение) и величины внесенного им вклада в виде денежных средств, уменьшенных на сумму денежных средств, указанных в пп. 11.1 п. 1 ст. 251 НК РФ, в имущество организации, ценные бумаги которой реализуются (выбывают), если иное не предусмотрено п. 10 ст. 309.1 или п. 2.2 ст. 277 НК РФ, затрат на ее реализацию. Величина вклада в имущество организации, уменьшающая доходы от реализации акций, рассчитывается пропорционально цене приобретения реализуемых ценных бумаг в общей стоимости акций, принадлежащих налогоплательщику (п. 3 ст. 280 НК РФ).

Доходы (расходы) по операциям с обращающимися ценными бумагами учитываются в общеустановленном порядке в общей налоговой базе (п. 21 ст. 280 НК РФ).

Налоговая база по операциям с необращающимися ценными бумагами определяется совокупно в порядке, установленном ст. 304 НК РФ, и отдельно от общей налоговой базы, если иное не предусмотрено ст. ст. 280 и 304 НК РФ (п. 22 ст. 280 НК РФ).

Исчисление налога на прибыль по общему правилу производится налогоплательщиком самостоятельно по налоговой ставке 25% (п. 1 ст. 284 НК РФ).

Если на дату реализации или иного выбытия (в том числе погашения) акций российских организаций они непрерывно принадлежали налогоплательщику на праве собственности или на ином вещном праве более 5 лет, применяется налоговая ставка 0%. При этом указанный срок применяется к каждому реализуемому объекту права собственности в виде акций. Также необходимо учесть, что помимо срока владения в общем случае должно соблюдаться условие о составе активов эмитента. При этом предусмотрены случаи, когда ставка 0% применяется независимо от состава активов (п. 4.1 ст. 284, п. п. 1, 2 ст. 284.2 НК РФ, Письмо Минфина России от 02.03.2021 N 03-03-07/14259).

При этом доходы, полученные иностранной организацией от реализации акций организаций, более 50% активов которых прямо или косвенно состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, за исключением акций, признаваемых обращающимися на организованном рынке ценных бумаг в соответствии с п. 9 ст. 280 НК РФ, подлежат налогообложению в РФ по ставке 25% (п. 1 ст. 284, пп. 5 п. 1, п. 1.1 ст. 309, п. 1 ст. 310 НК РФ).

Подготовлено на основе материала

Аудиторско-консультационной группы

"Коллегия Налоговых Консультантов"